Z dôvodu zabezpečenia jednotného postupu pri uplatňovaní zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o účtovníctve“), odbor daňovej metodiky vydáva usmernenie k účtovaniu odpisov dlhodobého hmotného majetku pri prerušení ich uplatňovania podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) v účtovných jednotkách účtujúcich podľa opatrenia Ministerstva financií Slovenskej republiky č. MF/27076/2007-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek účtovnej závierky pre účtovné jednotky účtujúce v sústave jednoduchého účtovníctva, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „postupy účtovania v JÚ“).

1. Účtovné a daňové odpisy
2. Prerušenie odpisovania

	Ročný da ňový
Rok	odpis	Spôsob výpo čtu	Uplatnený odpis
2012	750 €	9 000/12	500 € (za 8 mesiacov)
2013	750 €	9 000/12	750 €
2014	750 €	9 000/12	750 €
2015	1 125 €	9 000/8	1 125 €
2016	1 125 €	9 000/8	1 125 €
2017	1 125 €	9 000/8	1 125 €
2018	1 125 €	9 000/8	1 125 €
2019	1 125 €	9 000/8	1 125 €
2020	1 125 €	9 000/8	1 125 €
2021	1 125 €	9 000/8	250 €
Spolu			9 000 €

Rok	Ročný daňový	Spôsob výpo čtu	Uplatnený odpis
	odpis
2010 až 2014	15 000 €	300 000/20	5 x 15 000 = 75 000 €
2015 až 2044	7 500 €	300 000/40	30 x 7 500 = 225 000 €
Spolu			300 000 €

	Ročný da ňový
Rok	odpis	Spôsob výpo čtu	Uplatnený odpis	Zostatková cena
2013	5 500 €	22 000/4	2 292 €	16 500 €
			(za 5 mesiacov)
2014	8 250 €	16 500x2/4	8 250 €	8 250 €
2015	5 500 €	22 000/4	5 500 €
2016	5 500 €	22 000/4	5 500 €
2017	5 500 €	22 000/4	458 €
Spolu			22 000 €

Zmena odpisovania majetku prenajatého formou finančného prenájmu

Od 1.1.2015 dochádza k zjednoteniu spôsobu odpisovania majetku bez ohľadu na formu jeho
obstarania. Ustanovenie § 26 ods. 8 zákona už neumožňuje hmotný majetok prenajatý
formou finančného prenájmu (leasing) odpisovať počas doby trvania prenájmu, ale iba
metódou rovnomerného alebo zrýchleného odpisovania, a to podľa zaradenia majetku do
odpisovej skupiny. Metódu zrýchleného odpisovania možno použiť iba na majetok zaradený
do odpisovej skupiny 2 alebo 3. Odpisovanie sa vykonáva zo vstupnej ceny majetku, ktorou je
suma istiny zvýšená o náklady súvisiace s obstaraním prenajatého majetku.
Poznámka: Daň z pridanej hodnoty nie je súčasťou vstupnej ceny majetku u platiteľa tejto
dane.

Povinnosť prerušenia odpisovania hmotného majetku
V ustanovení § 22 ods. 9 zákona o dani z príjmov bola doplnená povinnosť daňovníka
prerušiť uplatňovanie odpisovania hmotného majetku okrem daňovníka, ktorý uplatňuje
úľavu na dani podľa § 30a a 30b zákona, v tom zdaňovacom období,
_ v ktorom hmotný majetok nevyužíval na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, okrem
hmotného majetku poistného a rezervného charakteru nevyhnutného na zabezpečenie
prevádzky hmotného majetku v používaní,
_ ktoré začína dňom v poradí druhej zmeny zdaňovacieho obdobia z kalendárneho roka
na hospodársky rok alebo naopak, ak v poradí k druhej zmene príde počas dvoch po
sebe nasledujúcich kalendárnych rokov, a to až do toho zdaňovacieho obdobia, v
ktorom od poslednej zmeny zdaňovacieho obdobia uplynie 12 po sebe nasledujúcich
kalendárnych mesiacov,
_ v ktorom nedôjde k predĺženiu platnosti povolenia na predčasné užívanie stavby alebo
k predĺženiu dočasného užívania stavby na skúšobnú prevádzku, a to až do toho
zdaňovacieho obdobia, v ktorom stavebný úrad rozhodne o ďalšom predĺžení platnosti
povolenia na predčasné užívanie stavby, o ďalšom predĺžení dočasného užívania
stavby na skúšobnú prevádzku alebo vydá kolaudačné rozhodnutie.
Upozornenie: Prerušenie odpisovania a zmenu prerušenia odpisovania nie je možné vykonať
pri výkone daňovej kontroly a v dodatočnom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie, za
ktoré bola vykonaná daňová kontrola.

Vypracovalo: Finančné riaditeľstvo SR
Odbor podpory a služieb pre verejnosť
január 2015

Podľa súčasne platného znenia zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) je finančný prenájom upravený v ustanoveniach
§ 2 písm. s) – základná definícia finančného prenájmu,
§ 2 písm. m) – finančný prenájom ako obchodný majetok u fyzickej osoby,
§ 17 ods. 26 – úprava základu dane pri porušení podmienok finančného prenájmu,
§ 19 ods. 3 písm. o) – úrok (nájomné) ako daňový výdavok,
§ 22 ods. 6 písm. f) – technické zhodnotenie majetku obstaraného finančným prenájmom,
§ 24 ods. 1 písm. d) – finančný prenájom sa vzťahuje len na obstaranie hmotného majetku,
§ 25 ods. 6 – uplatnenie DPH pri finančnom prenájme,
§ 26 ods. 1 – lehoty odpisovania hmotného majetku, od ktorých závisí doba trvania finančného prenájmu,
§ 26 ods. 8 – odpisovanie hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu,
§ 26 ods. 9 – postup pri uplatňovaní mesačných odpisov,
§ 26 ods. 10 – zaokrúhľovanie odpisov
§ 52 ods. 17 – postup pri zmluvách o finančnom prenájme uzatvorených do 31.12.2003,
§ 52 ods. 49 – určenie mesačného odpisu pri zmene trvania finančného prenájmu.

Poznámka:
Zmeny v ustanoveniach zákona o dani z príjmov upravujúcich podmienky finančného prenájmu od 1.1.2004 do súčasne platného znenia, ktoré sú platné tak pre daňovníkov účtujúcich v sústave jednoduchého účtovníctva ako aj v sústave podvojného účtovníctva, boli spracované v Metodickom pokyne č. 68/2/2006 k obstaraniu majetku formou finančného prenájmu podľa zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov, č.j. I/241/45114/2006.

Postup účtovania finančného prenájmu v sústave jednoduchého účtovníctva upravuje ustanovenie § 17 Opatrenia MF SR č. MF/27076/2007-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek účtovnej závierky pre účtovné jednotky účtujúce v sústave jednoduchého účtovníctva, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov (ďalej len „postupy JÚ“).

Poznámka:
Postupy JÚ ustanovené cit. opatrením MF SR nadobudli účinnosť 1.1.2008. Predchádzajúci predpis – Opatrenie MF SR č. 23586/2002-92 v znení neskorších predpisov upravovalo finančný prenájom v § 10a.

1. Finančný prenájom ako forma (spôsob) obstarávania obchodného majetku fyzickej osoby s príjmami podľa § 6 zákona o dani z príjmov

Podľa § 2 písm. m) obchodným majetkom je súhrn majetkových hodnôt, a to vecí, pohľadávok a iných práv a peniazmi oceniteľných iných hodnôt, ktoré má fyzická osoba s 1
príjmami podľa § 6 vo vlastníctve a ktoré sa využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie týchto príjmov, o ktorých táto fyzická osoba účtuje alebo účtovala, eviduje alebo evidovala podľa § 6 ods. 11.
Obchodným majetkom podľa tohto ustanovenia je aj hmotný majetok obstarávaný formou finančného prenájmu.

S účinnosťou od 15.12.2005 zákonom č.534/2005 Z.z., ktorým sa novelizoval zákon o dani z príjmov, sa definícia obchodného majetku u daňovníka dosahujúceho príjmy podľa § 6 rozšírila aj o hmotný majetok obstarávaný formou finančného prenájmu, ktorý fyzická osoba využíva na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie predmetných príjmov, a o ktorom fyzická osoba účtuje alebo účtovala v súlade s účtovnými predpismi alebo eviduje alebo evidovala podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov. Spresnenie definície obchodného majetku má vplyv aj na posudzovanie príjmov oslobodených od dane z príjmov fyzickej osoby podľa § 9 zákona o dani z príjmov.

Príklad
Daňovník s príjmami zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov, využíva na dosiahnutie predmetných príjmov osobný automobil, ktorý má prenajatý formou finančného prenájmu. Počas prenájmu o tomto majetku účtuje v súlade s účtovnými predpismi (má ho zahrnutý v obchodnom majetku). V máji 2007, po skončení prenájmu a nadobudnutí vlastníckeho práva, automobil z obchodného majetku vyradí a v júni 2007 ho predá.
Príjem z predaja nie je oslobodený od dane, nakoľko k predaju majetku došlo do piatich rokov od jeho vyradenia z obchodného majetku [§ 9 ods. 1 písm. d)].

2. Podmienky finančného prenájmu
2. 1. Podľa ustanovení zákona o dani z príjmov
Podmienky finančného prenájmu sú pre daňové účely vymedzené v ustanovení § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov a to:
s) finančným prenájmom je obstaranie hmotného majetku na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci, pri ktorom cena, za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému majetku z prenajímateľa na nájomcu, je súčasťou celkovej sumy dohodnutých platieb, ak Súčasne platné znenie ustanovenia § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov umožňuje obstaranie hmotného majetku formou finančného prenájmu aj v prípadoch prenajatia tohto majetku daňovníkovi, ktorý ho nepoužíva na podnikanie a neodpisuje ho podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov.
To znamená, že ak napr. daňovník vyradí majetok obstarávaný formou finančného prenájmu z obchodného majetku do osobného užívania, t.j. prestane o ňom účtovať za súčasného dodržania podmienok nájomnej zmluvy, alebo napr. daňovník účtujúci o majetku obstarávanom formou finančného prenájmu postúpi predmet nájmu na daňovníka, ktorý nie je účtovnou jednotkou za dodržania podmienok v nájomnej zmluve spĺňajúcej podmienky finančného prenájmu vymedzenom v ustanovení § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov nejde o porušenie podmienok finančného prenájmu vymedzených týmto ustanovením.

Podľa § 52 ods. 17 zákona o dani z príjmov sa na zmluvy o nájme pri dojednaní práva kúpy prenajatej veci, ktoré boli uzatvorené do 31.12.2003, použije aj po 01.01.2004 doterajší predpis, tzn. zákon č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ zákon č. 366/1999 Z. z.“).
Ustanovenia zákona č. 366/1999 Z. z. sa však nepoužijú na limit výšky nájomného dopravných prostriedkov upraveného v § 24 ods. 3 písm. f). Postup pri zahrnovaní limitovaného nájomného do 31.12.2003 je upravený v § 52 ods. 16 zákona o dani z príjmov. Daňovník, ktorý obstaral dopravné prostriedky, na ktoré sa vzťahovala limitovaná výška nájomného zahrnovaného do daňových výdavkov podľa § 24 ods. 3 písm. f) zákona č. 366/1999 z. z. pokračuje v zahrnovaní nájomného do daňových výdavkov z preukázanej výšky nájomného dohodnutého v nájomnej zmluve, pričom po 31.12.2003 môže do daňových výdavkov zahrnúť len nájomné pripadajúce na zdaňovacie obdobie nasledujúce po 31.12.2003. Nájomné, ktoré presahovalo zákonom ustanovený limit do 31. 12. 2003, nemôže daňovník dodatočne zahrnúť do základu dane ani po 31.12.2003.

2.2. Podľa ustanovení postupov JÚ
Postupy JÚ vychádzajú z podmienok ustanovených podľa zákona o dani z príjmov a to pri definovaní:
• dohodnutej doby nájmu podľa § 2 písm. s) druhého bodu zákona o dani z príjmov a
• kúpnej ceny podľa § 2 písm. s) prvého bodu zákona o dani z príjmov.

Finančným prenájmom sa rozumie obstaranie dlhodobého hmotného majetku na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci za dohodnuté platby počas dohodnutej doby nájmu tohto majetku. Dohodnutá doba nájmu podľa § 2 písm. s) druhý bod zákona o dani z príjmov je najmenej 60% doby odpisovania podľa § 26 ods. 1 zákona o dani z príjmov a nie menej ako tri roky alebo ak je predmetom prenájmu pozemok, doba trvania nájmu pozemku je najmenej 60% doby odpisovania hmotného majetku zaradeného do odpisovej skupiny 4, pričom pri postúpení nájomnej zmluvy bez zmeny podmienok na nového nájomcu táto podmienka platí na nájomnú zmluvu ako celok.

Dohodnutými platbami sú jednotlivé platby uhrádzané nájomcom prenajímateľovi počas dohodnutej doby finančného prenájmu; súčasťou dohodnutých platieb je aj kúpna cena, za ktorú na konci dohodnutej doby finančného prenájmu prechádza vlastnícke právo k prenajatému majetku z prenajímateľa na nájomcu. Podľa § 2 písm. s) prvého bodu zákona o dani z príjmov sa kúpnou cenou rozumie cena, za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému majetku z prenajímateľa na nájomcu, táto cena je súčasťou celkovej sumy dohodnutých platieb.

3. Uplatnenie obstarávaného majetku formou finančného prenájmu do daňových výdavkov
Podľa ustanovení zákona o dani z príjmov
Pri uplatnení obstarávaného majetku formou finančného prenájmu do daňových výdavkov ide v zásade o uplatnenie
1. úroku (nájomného) v súlade s ustanovením § 19 ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov ,
2. obstarávacej ceny takto nadobudnutého majetku vrátane nákladov súvisiacich s obstaraním finančného prenájmu, ktoré boli vynaložené do doby zaradenia tohto majetku do užívania (administratívne poplatky, clo, dovoz atď.), postupne vo forme odpisov v súlade s ustanovením § 22 – 29 zákona o dani z príjmov
3. DPH a poistné, ktoré sú daňovými výdavkami v súlade s § 2 písm. i) a § 19 zákona o dani z príjmov.

Pri zahrnovaní výdavkov (nákladov) súvisiacich s obstaraním dlhodobého hmotného majetku finančným prenájmom u nájomcu je aj v súlade s postupmi účtovania v JÚ potrebné odlišovať výdavky nasledovne:
– administratívne poplatky súvisiace so spracovaním zmluvy o finančnom prenájme – tieto poplatky sú súčasťou ocenenia majetku, t.j. do výdavkov sa dostanú prostredníctvom odpisov.
– administratívne poplatky súvisiace so spracovaním kúpnej zmluvy – tieto poplatky sú súčasťou ocenenia majetku, t. j. do výdavkov sa dostanú prostredníctvom odpisov.
– kúpna cena – tento výdavok je súčasťou celkových dohodnutých platieb (súčasťou istiny), t. j. do výdavkov sa dostane prostredníctvom odpisov.
– odpisy z obstarávacej ceny dlhodobého hmotného majetku sa účtujú ako výdavok ovplyvňujúci základ dane z príjmov prostredníctvom uzávierkových účtovných operácií (§ 8 ods. 4 písm. a) bod 1c postupov JÚ).
– nájomné – účtuje sa ako výdavok ovplyvňujúci základ dane z príjmov.
– DPH – podľa § 17 ods. 11 postupov JÚ sa pri účtovaní DPH u nájomcu postupuje podľa § 25 ods. 6 zákona o dani z príjmov, podľa ktorého súčasťou obstarávacej ceny u nájomcu nie je daň z pridanej hodnoty tak u platiteľa DPH ako aj u neplatiteľa DPH, t. zn. platiteľ DPH (nájomca) účtuje o DPH ako o záväzku, neplatiteľ DPH účtuje DPH ako výdavok ovplyvňujúci základ dane z príjmov.
– poistné – účtuje sa ako výdavok ovplyvňujúci základ dane.

3.1. Úrok (nájomné) pri finančnom prenájme
§19 ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov zákona o dani z príjmov

V súlade s ustanovením § 19 ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov daňovým výdavkom je úrok pri finančnom prenájme zahrnovaný do základu dane počas celej doby trvania finančného prenájmu podľa osobitného predpisu, t.j. zahrňovaným do základu dane v súlade so zákonom o účtovníctve a postupmi účtovania v JÚ.
S účinnosťou od 1.1.2004 nie je definovaná zákonom o dani z príjmov pre uznanie úroku (nájomného) do daňových výdavkov podmienka rovnomernosti počas trvania finančného prenájmu (v súlade s § 52 ods. 40 zákona č. 659/2004 Z.z.)

Do účinnosti novely zákona o dani z príjmov č. 534/2005 Z.z., t.j. v období od 1.1.2004 do 15.12.2005 sa úrok nazýval nájomné /finančný náklad/ a rovnako bol uznaným daňovým výdavkom vo výške, ktorá prevyšuje odpis uplatňovaný nájomcom podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov počas celej doby trvania finančného prenájmu v súlade so zákonom o účtovníctve. Pre uznanie nájomného (úroku) do daňových výdavkov bola zákonom č. 659/2004 Z. z. vypustená podmienka rovnomernosti počas trvania finančného prenájmu, pričom v súlade s § 52 ods. 40 zákona o dani z príjmov sa tento postup uplatnil už pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2004.
Uvedená zmena mala podstatný vplyv, pri obstarávaní hmotného majetku formou finančného prenájmu zo zahraničia a to z dôvodu, že
- nájomné je príjmom, ktorý v rámci zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia je príjmom spadajúcim pod článok – Licenčné poplatky, resp. článok – Zisky podnikov a
- úrok je príjmom, ktorý v rámci zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia je príjmom spadajúcim pod článok – Úroky.
Z tohto odlišného zaradenia môže vyplynúť aj iná výška sadzby dane dohodnutá zmluvnými štátmi, resp. oprávnenosť iného z dotknutých štátov na zdanenie tohto príjmu.

Podľa postupov JÚ
Nerealizovanými finančnými nákladmi (nájomným) sú budúce finančné náklady, ktoré sú u prenajímateľa nerealizovanými budúcimi výnosmi. Nerealizovanými finančnými výnosmi sú budúce finančné výnosy vypočítané prenajímateľom, napríklad metódou efektívnej úrokovej miery a metódou prírastkovej úrokovej miery. T. zn. nájomné u nájomcu je výdavkom ovplyvňujúcim základ dane z príjmov (v súlade so zákonom o dani z príjmov) v sume určenej podľa splátkového kalendára.

3.2. Odpisovanie hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu
§25 ods. 6, §26 ods. 8, §52 ods. 49 zákona o dani z príjmov

U hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu je vstupnou (obstarávacou) cenou v súlade s § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov
- istina zistená podľa účtovných predpisov zvýšená o
- náklady súvisiace s obstaraním tohto majetku vynaložené do doby zaradenia tohto majetku do užívania s výnimkou
- DPH, ktorá nikdy nie je súčasťou vstupnej ceny hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu v súlade s ustanovením § 25 ods. 6 zákona o dani z príjmov a to tak v prípade, ak majetok obstaráva platiteľ DPH, ako aj v prípade, ak majetok obstaráva neplatiteľ DPH.

Podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov hmotný majetok prenajatý formou finančného prenájmu okrem pozemkov odpíše nájomca počas doby trvania prenájmu do výšky 100% hodnoty istiny podľa osobitného predpisu (zákon o účtovníctve), zvýšenej o náklady súvisiace s obstaraním predmetu finančného prenájmu vynaložené nájomcom do doby zaradenia tohto majetku do užívania. Pri postúpení nájomnej zmluvy sa odstupné zaplatené nad rámec celkovej sumy dohodnutých platieb odpisuje ako súčasť vstupnej ceny rovnomerne počas zostávajúcej doby trvania nájomnej zmluvy. V prípade predĺženia alebo skrátenia dohodnutej doby finančného prenájmu sa už uplatnené odpisy spätne neupravujú a zvyšná časť odpisovanej hodnoty sa rozpočítava rovnomerne až do novej dohodnutej doby ukončenia finančného prenájmu. Pri určení spôsobu odpisovania sa nepoužijú ustanovenia § 27 a 28, ale výška odpisu sa určí rovnomerne pomernou časťou pripadajúcou na každý kalendárny mesiac doby prenájmu.
Postup pri uplatnení daňových odpisov nájomcom, ktorý je uvedený v ustanovení § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov sa nevzťahuje na pozemky vzhľadom k tomu, že ide o neodpisovaný majetok.
Poznámka:
V rámci uzávierkových účtovných operácií nájomca neuplatňuje do daňových výdavkov odpisy pozemku, ktorý je predmetom leasingu. Do daňových výdavkov ovplyvňujúcich základ dane sa môžu zahrnúť úroky platené v súvislosti s obstarávaním pozemkov formou finančnéhoprenájmu, o ktorom daňovník účtuje alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov ako obchodnom majetku.

V ustanovení § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov bola s účinnosťou od 15.12.2005 upravená vstupná cena u ďalšieho nájomcu pri postúpení nájomnej zmluvy a to o zaplatené odstupné nad rámec celkovej sumy dohodnutých platieb. Odstupné dohodnuté nad rámec celkovej sumy dohodnutých platieb ďalší nájomca odpisuje ako súčasť vstupnej ceny rovnomerne, počas zostávajúcej doby trvania zmluvy u tohto nájomcu.

Doplnené prechodné ustanovenie § 52 ods. 49 zákona o dani z príjmov upravuje výšku mesačného odpisu uplatneného podľa § 26 ods. 8. Ak sa prenajímateľ s nájomcom počas trvania zmluvy o finančnom prenájme dohodnú na skrátení, resp. predĺžení dohodnutej doby finančného prenájmu (s dodržaním podmienok stanovených v § 2 písm. s) bod 2 zákona o dani z príjmov) uplatnené odpisy spätne neupravujú, neuplatnené odpisy sa rozpočítajú rovnomerne mesačne počnúc mesiacom, v ktorom sa dohodli, až do skončenia novej dohodnutej doby trvania finančného prenájmu.

Príklad
Daňovník obstaral majetok formou finančného prenájmu dňa 5.6.2006, pričom predmet nájmu mu bol hneď aj odovzdaný a nájomná zmluva bola uzavretá na obdobie 4 rokov, t.j. 48 mesiacov. Obstarávacia cena majetku bola 960 000 Sk, z čoho stanovený mesačný odpis je vo výške 20 000 Sk. Podľa § 26 ods. 1 zákona o dani z príjmov predmet nájmu je zaradený do 1. odpisovej skupiny.
Daňovník zaradil tento majetok do obchodného majetku v júni 2006 a hneď ho začal aj odpisovať, pričom účtovné a daňové odpisy boli rovnaké.
V roku 2006 odpísal 7 mesiacov vo výške 140 000 Sk (7 x 20 000 Sk).
V roku 2007 a 2008 má nárok ročne odpísať po 240 000 Sk (12 x 20 000 Sk).
Od 1.1.2009 po prepočte na eurá bude mesačný odpis daňovníka vo výške 664 eura (vstupná cena prepočítaná na eurá 31 867 eura/ 48 mesiacov nájmu), t.j. v roku 2009 odpíše 7 968 eura, čo je 12x664 eura.
V roku 2010 má nárok odpísať 3 320 eura (5 x 664 eura)
V novembri 2007 sa daňovník dostane do dočasnej platobnej neschopnosti a rozhodne sa po dohode s leasingovou spoločnosťou predĺžiť dobu odpisovania a tým znížiť splátky až na obdobie 6 rokov, t.j. 72 mesiacov.
V súlade s § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov sa v prípade predĺženia dohodnutej doby finančného prenájmu už uplatnené odpisy spätne neupravujú a zvyšná časť odpisovanej hodnoty sa rozpočíta rovnomerne až do novej dohodnutej doby ukončenia finančného prenájmu a to v tomto prípade do mája 2012.
Daňovníkovi teda odpisy za rok 2006 zostávajú vo výške aké si uplatnil.
V roku 2007 až do novembra kedy uzavrel dodatok k zmluve o predĺžení doby nájmu zostávajú odpisy vo výške 200 000 Sk (10 mesiacov x 20 000 Sk) a od novembra 2007 až do nového konca nájomnej zmluvy sa odpisy prepočítajú na výšku 11 272 Sk (620 000 Sk : 55 mesiacov) a v tejto výške sa mesačne budú uplatňovať (od 1.1.2009 sa prepočítajú mesačne odpisy na eurá).
Ak by sa naopak daňovník v novembri 2007 dohodol s prenajímateľom na skrátení nájomnej zmluvy na 36 mesiacov, čo zodpovedá zákonom stanovenej podmienke dodržania minimálnej doby nájmu uvedenej v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov pre finančný prenájom, postupuje rovnakým spôsobom v súlade s § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov.
Rok 2006 a do októbra2007 daňovník neupravuje uplatnené mesačné odpisy stanovené vo výške 20 000 Sk. Od novembra 2007 až do nového konca doby prenájmu, t.j. máj 2009 bude 6
mesačný odpis vo výške 32 632 Sk (620 000 Sk : 19 mesiacov), pričom od 1.1.2009 sa mesačné odpisy prepočítajú na eurá.
Uvedené platí aj v prípade, ak by sa daňovník dohodol s prenajímateľom na skrátení doby finančného prenájmu v 36. mesiaci na 37. mesiacov, pričom stále je dodržaná podmienka minimálnej doby prenájmu 36 mesiacov a 37. mesiac sa doodpisuje, t.j. uplatní sa v tomto jednom mesiaci ako odpis celá zostávajúca časť obstarávacej ceny.
Ak by sa však daňovník dohodol na skrátení nájomnej zmluvy na 35 mesiacov a menej, už nie je dodržaná zákonom stanovená minimálna dĺžka doby nájmu uvedená v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov a daňovník je povinný upraviť už uplatnené odpisy v súlade s § 17 ods. 26 písm. a) zákona o dani z príjmov.

Počas celej doby nájmu je daňový odpis uplatňovaný rovnomerne mesačne z istiny zistenej podľa účtovných predpisov a zvýšenej o výdavky podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov.

Za náklady súvisiace s obstaraním hmotného majetku formou finančného prenájmu zahŕňanými do vstupnej ceny je možné považovať
- náklady na dopravné, na montážne práce, clo a pod.,
- poplatok za uzatvorenie nájomnej zmluvy,
- technické zhodnotenie vykonané do času uvedenia hmotného majetku do užívania.

Podľa § 26 ods. 9 zákona o dani z príjmov, sa ročný odpis hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu určuje s presnosťou na celé kalendárne mesiace, počnúc mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania.
Mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania, je mesiac, v ktorom sa majetok začal účtovať alebo evidovať podľa § 6 ods. 11. Pri odpisovaní finančného prenájmu je takýmto mesiacom mesiac, v ktorom bol prenajatý hmotný majetok poskytnutý nájomcovi v súlade so zmluvou o finančnom prenájme v stave spôsobilom na zmluvne dohodnuté alebo obvyklé používanie. Pri tomto spôsobe odpisovania možno v roku začatia a v roku ukončenia odpisovania uplatniť ročné odpisy len vo výške pripadajúcej na toto zdaňovacie obdobie v závislosti od počtu kalendárnych mesiacov, počas ktorých sa majetok využíval na zabezpečenie príjmov.

Do § 25 zákona o dani z príjmov, ktorý definuje vstupnú cenu odpisovaného majetku na účely zákona o dani z príjmov, bol s účinnosťou 01. 01.2005 doplnený nový odsek 6, podľa ktorého pri obstaraní hmotného majetku formou finančného prenájmu súčasťou obstarávacej ceny nie je DPH. DPH je súčasťou daňových výdavkov tak, ako je o nej účtované v účtovníctve daňovníka. V súlade s prechodným ustanovením § 52 ods. 40 zákona o dani z príjmov sa tento postup uplatnil už pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2004.

Príklad
Daňovník, podnikateľ obstaráva motorové vozidlo formou finančného prenájmu, o ktorom aj účtuje ako o svojom obchodnom majetku, pričom jednotlivé platby uhrádzané na základe uzavretej nájomnej zmluvy s prenajímateľom si uplatňuje v plnej výške do daňových výdavkov. Je možné z daňových výdavkov daňovníka, podnikateľa vylúčiť časť platieb finančného prenájmu ak je predmet finančného prenájmu využívaný aj na súkromné účely daňovníka podnikateľa?
Podľa § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov daňovým výdavkom je výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, ak tento zákon neustanovuje inak.
Z uvedenej definície daňového výdavku je zrejmé, že pokiaľ daňovník – podnikateľ využíva osobný automobil obstarávaný formou finančného prenájmu aj na súkromné účely je potrebné vylúčiť časť uplatňovaných výdavkov na finančný prenájom osobného automobilu z daňových výdavkov a to pomerom v akom je využívaný osobný automobil v súvislosti s podnikaním ku využívaniu osobného automobilu na súkromné účely.

Podľa ustanovení postupov JÚ
Istinou u nájomcu je celková suma dohodnutých platieb znížená a nerealizované finančné náklady (nájomné), pričom suma istiny u nájomcu sa rovná sume istiny u prenajímateľa. Súčasťou istiny nie je DPH. Vyplýva to z § 17 ods. 11 postupov JÚ, podľa ktorého pri účtovaní DPH z majetku obstaraného finančným prenájmom sa v účtovníctve nájomcu postupuje podľa § 25 ods. 6 zákona o dani z príjmov. Do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane z príjmov sa istina premietne prostredníctvom odpisov. Súčasťou istiny nie je ani poistné, ktoré sa považuje za ďalšiu službu spojenú s finančným prenájmom.

Postup pri účtovaní finančného prenájmu u nájomcu a prenajímateľa upravuje ustanovenie § 17 ods. 2 až 9 postupov JÚ. Účtovanie finančného prenájmu u nájomcu bude znázornené na konkrétnom príklade.

Pozn. V uvádzaných príkladoch sú sumy uvedené v platnej mene do 31.12.2008, v SKK. K 1.1.2009 sa sumy v SKK prepočítajú na platnú Euro-menu a to konverzným kurzom 30,1260.

▲ Príklad č. 1:
V auguste 2007 bola uzatvorená zmluva o finančnom prenájme medzi prenajímateľom a živnostníkom (neplatiteľom DPH) ako nájomcom osobného motorového vozidla na obdobie 36 mesiacov. V auguste bol aj predmet prenájmu nájomcovi odovzdaný.
Obstarávacia cena vozidla: ...................................230 568,20 Sk + DPH 43808 Sk
Vopred zaplatená časť obstarávacej ceny: .............82 352,90 Sk + DPH 15 647,10 Sk
Dohodnutá kúpna cena: .................................................4 706 Sk + DPH 894,10 Sk
Spracovateľský poplatok .........................................................4 200 Sk + DPH 798 Sk
Splátkový kalendár (splátky sú splatné do 5 dní odo dňa uvedeného v splátkovom kalendári – živnostník na tento účel zaviedol trvalý príkaz na úhradu v banke k 27. dňu každého mesiaca):

Dátum	Mesačná časť istiny	Finančný náklad (úrok)	Základ dane spolu	DPH	Povinné poistenie platené poisťovni	Havarijné poistenie platené poisťovni	Mesačná splátka
27.8.2007	82352,9 0
27.8.2007	4 780,30		87 133,20	16 555,30			105 008,50
					388,00	932,00
			4 200,00	798,00			4 998,00 Spolu za 8/2007 110 006,50
27.9.2007	3 341,20	1 439,10	4 780,30	908,30			5 688,60 1 320,00
					388,00	932,00
27.10.2007	3374,80	1 405,50	4 780,30	908,30			5 688,60 1 320,00
					388,00	932,00
27.11.2007 27.12.2007	3443,00	1337,30	4780,30	908,30			5 688,60 1 320,00
					388,00	932,00
Rok 2008 Splátky 6-17			4780,30	908,30			5 688,60 1 320,00
					388,00	932,00
Nasledujúce roky 2009,2010 Splátky 18-36			158,68€	30,15€			188,83 € 43,82 €
					12,88€	30,94€
Posledná splátky 27.8.2010	156,21€		156,21€	29,68€			185,89€

Pozn. Povinné zmluvné poistenie a havarijné poistenie nevstupuje do obstarávacej ceny auta, pretože sa nejedná o náklad súvisiaci s obstaraním auta ale o náklad súvisiaci s jeho užívaním.
Účtovanie dňa 27.8.2007 (deň prevzatia majetku a deň splatnosti prvej zvýšenej splátky a prvej splátky)

● Kniha záväzkov:
- vznik záväzku voči prenajímateľovi z finančného prenájmu v ocenení rovnajúcom sa výške istiny, t.j. 235 274,20 Sk (celková cena vozidla bez DPH 230 568,20 + 4 706 kúpna cena) a vo výške spracovateľského poplatku 4 200 Sk (bez DPH) spolu záväzok 239 474,20 Sk
- vznik záväzku voči prenajímateľovi vo výške DPH uvedenej pri prvej splátke v splátkovom kalendári, t.j. 17 353,30 Sk (16 555,30 Sk + 798 Sk)
- vznik záväzku voči poisťovni vo výške splatnej sumy povinného zmluvného poistenia a havarijného poistenie, t.j. 1 320 Sk (388 Sk + 932 Sk)

● Peňažný denník:
Účtovanie skutočne zaplatenej splátky:
- stĺpec „Peňažné prostriedky v hotovosti – výdaj“ v sume 110 006,50 Sk
- stĺpec „ Výdavky neovplyvňujúce základ dane z príjmov“ v sume 91 333,20 Sk - stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (poistné)“ v sume 1 320 Sk
- stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (DPH)“ v sume 17 353,30 Sk

● Kniha záväzkov:
- zníženie záväzku z finančného prenájmu o 91 333,20 Sk, zostatok záväzku potom bude 148 141 Sk
- úhrada záväzku vo výške DPH 17 353,30 Sk, zostatok záväzku DPH 0 Sk
- úhrada záväzku poistného 1 320 Sk, zostatok záväzku poistného 0 Sk

● Kniha dlhodobého majetku:
- názov alebo popis majetku: osobný automobil
- dátum obstarania: 27.8.2007
- spôsob obstarania: finančný prenájom, 36-mesačný
- dátum uvedenia do používania: 27.8.2007
- ocenenie majetku: 239 474,20 Sk (obstarávacia cena = istina + 9 spracovateľský poplatok)

- odpisový plán (v súlade so zákonom o dani z príjmov):

Rok/počet mesiacov	Vstupná cena	Výpočet	Daňové odpisy	Zostatková cena
2007/5	239 474,20 Sk	239 474,20 Sk / 36 x 5	33 260 Sk	206 214,20 Sk
2008/12	239 474,20 Sk	239 474,20 Sk / 36 x 12	79 824 Sk	126 390,20 Sk
Stav k 1.1.2009	7 949,09 €	–	2 649,67 €	4 195,39 €
2009/12	7 949,09 €	7 949,09 € / 36 x 12	2 652 €	1 543,39 €
2010/7	7 949,09 €	7 949,09 € / 36 x 7	1 543,39 €	0

Mesačný odpis: 239 474,20 Sk / 36 = 6 652 Sk
Od 1.1.2009 7 949,09 €/ 36 = 221 € (po zaokrúhlení na celé eurá nahor)

Poznámka: Účtovná jednotka si tiež spracuje účtovný odpisový plán. V našom príklade pre zjednodušenie budeme predpokladať, že účtovné odpisy sa rovnajú daňovým odpisom.

Účtovanie v dňoch : 27.9.2007, 27.10.2007 až 31.12.2008 (deň splatnosti splátok)
● Kniha záväzkov:
- vznik záväzku vo výške splatného finančného nákladu (úroku) vo výške podľa splátkového kalendára
- vznik záväzku voči prenajímateľovi vo výške DPH podľa splátkového kalendára
- vznik záväzku voči poisťovni vo výške splatnej sumy povinného zmluvného poistenia a havarijného poistenia, t.j. 1 320 Sk (388 Sk + 932 Sk)

● Peňažný denník:
- stĺpec „Peňažné prostriedky v banke – výdaj“ v sume každý mesiac 7 008,60 Sk
- stĺpec „Výdavky neovplyvňujúce základ dane z príjmov“ (suma sa vypočíta nasledovne mesačná splátka – finančný náklad – DPH – poistné)
- stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (úroky)“ v sume podľa splátkového kalendára v stĺpci úroky
- stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (poistné)“ v sume 1320 Sk
- stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (DPH)“ v sume 908,30 Sk

● Kniha záväzkov:
- zníženie záväzku z finančného prenájmu o sumu časti mesačnej istiny ; zostatok záväzku potom bude v sume = zostatok záväzku z predchádzajúceho mesiaca – suma časti mesačnej istiny
- úhrada záväzku vo výške splatného finančného nákladu v sume podľa splátkového kalendára
- úhrada záväzku vo výške DPH 908,30; zostatok záväzku DPH 0 Sk
- úhrada záväzku poistného 1 320 Sk; zostatok záväzku poistného 0 Sk

Účtovanie v dňoch : 27.1.2009 až 27.7.2010
Rovnako ako v predchádzajúcich rokoch – sumy však budú v eurách

27.8.2010 (deň splatnosti kúpnej ceny)
● Kniha záväzkov:
-vznik záväzkov voči prenajímateľovi vo výške DPH uvedenej v splátkovom kalendári =29,68 € 10
● Peňažný denník:
- stĺpec „Peňažné prostriedky v banke – výdaj“ v sume kúpnej ceny 185,89 €
- stĺpec „Výdavky neovplyvňujúci základ dane z príjmov– finančný lízing“ v sume - stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (DPH)“ v sume 29,68 €

● Kniha záväzkov:
- zníženie záväzku z finančného prenájmu o 156,21 €; zostatok záväzku potom bude 0 Sk
- úhrada záväzku vo výške DPH 29,68 €; zostatok záväzku DPH 0 Sk

Vždy ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (31.12.2007, 31.12.2008, 31.12.2009 a 31.12.2010), budú účtované v peňažnom denníku uzávierkové účtovné operácie nasledovne:
31.12.2007
● odpisy prislúchajúce zdaňovaciemu obdobiu 2007 do daňových výdavkov:
- stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (odpisy)“ v sume 33 260 Sk
31.12.2008
● odpisy prislúchajúce zdaňovaciemu obdobiu 2008 do daňových výdavkov:
- stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (odpisy)“ v sume 79 824 Sk
31.12.2009
● odpisy prislúchajúce zdaňovaciemu obdobiu 2009 do daňových výdavkov:
- stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (odpisy)“ v sume 2 652 €
31.12.2010
● odpisy prislúchajúce zdaňovaciemu obdobiu 2010 do daňových výdavkov: Z uvedeného spôsobu účtovania v príklade vidieť, že do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane z príjmov je v okamihu úhrady účtovaná suma finančného nákladu, DPH a poistné, to zn. nie celá suma mesačnej splátky. Hodnota mesačnej časti istiny je v okamihu úhrady mesačnej splátky účtovaná do výdavkov neovplyvňujúcich základ dane z príjmov, pretože istina je zahrnovaná do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane z príjmov v rámci uzávierkových účtovných operácií prostredníctvom odpisov určených podľa § 26 ods. 8 až 10 zákona o dani z príjmov.

Technické zhodnotenie hmotného majetku prenajatého formou finančného prenájmu

§ 22 ods. 6 písm. f), §24 ods. 2 zákona o dani z príjmov

Technické zhodnotenie hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu vykonané a odpisované nájomcom je podľa ustanovenia § 22 ods. 6 písm. f) zákona o dani z príjmov považované za iný majetok.
Podľa ustanovenia § 24 ods. 2 zákona o dani z príjmov technické zhodnotenie prenajatého hmotného majetku uhradené nájomcom môže odpisovať nájomca na základe písomnej zmluvy s vlastníkom, ak vlastník nezvýšil vstupnú cenu hmotného majetku o tieto výdavky. Pri odpisovaní technického zhodnotenia postupuje nájomca spôsobom ustanoveným pre hmotný majetok. Nájomca zaradí technické zhodnotenie do odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený prenajatý hmotný majetok.
Suma vykonaného technického zhodnotenia nie je zákonom o dani z príjmov limitovaná výškou v Sk, nájomca preto uplatní postup pri jeho posúdení a následnom daňovom odpisovaní v súlade s § 29 zákona o dani z príjmov.
Ak sú výdavky na technické zhodnotenie v úhrne za zdaňovacie obdobie nižšie ako 30 000 Sk, nájomca sa môže rozhodnúť o ich odpisovaní podľa § 22 ods. 6 písm. f) zákona o dani z príjmov, alebo ich môže zahrnúť priamo do daňových výdavkov (nákladov) toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom ich vynaložil.

Príklad:
Daňovník v apríli roku 2004 zatvoril s prenajímateľom zmluvu o finančnom prenájme osobného automobilu. V roku 2005nájomca vykonal na osobnom automobile na základe písomného súhlasu prenajímateľa v zmluve technické zhodnotenie vo výške 200 000 Sk.

Technické zhodnotenie hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu vykonané nájomcom je podľa ustanovenia § 22 ods. 6 písm. f) zákona o dani z príjmov iným majetkom, odpisovaným v odpisovej skupine 1, v ktorej je zaradený prenajatý hmotný majetok. Výdavky (náklady) vynaložené na technické zhodnotenie hmotného majetku nie sú podľa § 21 ods. 1 písm. g) zákona o dani z príjmov daňovým výdavkom v roku vykonania technického zhodnotenia, ale do daňových výdavkov sa uplatnia postupne prostredníctvom daňových odpisov, ktorých výpočet je nasledovný:
Rovnomerné odpisovanie:
Rok ročný odpis suma ročného odpisu
2005 ¼ 50 000
2006 ¼ 50 000
2007 ¼ 50 000
2008 ¼ 50 000

Zrýchlené odpisovanie:

Rok ročný odpis suma ročného odpisu zostatková cena
2005 4 50 000 150 000
2006 (2 x 150 000) : (5 – 1) 75 000 75 000
2007 (2 x 75 000) : (5 – 2) 50 000 25 000
2008 (2 x 25 000) : (5 – 3) 25 000 0

Podľa ustanovení postupov JÚ
Technické zhodnotenie dlhodobého majetku obstarávaného formou finančného prenájmu nie je v postupoch JÚ osobitne riešené. Podľa § 10 ods. 18 postupov JÚ je dlhodobým majetkom aj technické zhodnotenie vykonané na prenajatom majetku a odpisované počas doby nájmu. Ustanovenie § 10 ods. 23 postupov JÚ upravuje účtovanie technického zhodnotenia dlhodobého majetku a to v nadväznosti na zákon o dani z príjmov. Ocenenie dlhodobého majetku sa zvýši o náklady vynaložené na technické zhodnotenie, ak sa o technické zhodnotenie zvyšuje vstupná cena dlhodobého majetku podľa zákona o dani z príjmov. Ak suma technického zhodnotenia pre jednotlivom majetku neprevýši sumu ustanovenú zákonom o dani z príjmov (pri hmotnom majetku je to suma 30 000 Sk, pri nehmotnom majetku 50 000 Sk), nezvýši sa obstarávacia cena tohto majetku.

Porušenie podmienok finančného prenájmu - úprava základu dane podľa § 17 ods. 26 zákona o dani z príjmov

V prípade porušenia podmienok finančného prenájmu ustanovených v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov, sa v súlade s § 17 ods. 26 písm. a) zákona o dani z príjmov upraví základ dane u nájomcu o rozdiel už uplatnených odpisov podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov v daňových výdavkoch a odpisov, ktoré by uplatnil ako vlastník podľa § 27 zákona – rovnomerné odpisovanie alebo § 28 zákona – zrýchlené odpisovanie.

V účtovníctve nájomcu sa v prípade porušenia podmienok finančného prenájmu postupuje podľa § 17 ods. 8 postupov JÚ. Nájomca v deň odovzdania majetku prenajímateľovi z dôvodu predčasného ukončenia finančného prenájmu účtuje vyradenie majetku v zostatkovej cene v knihe dlhodobého majetku. V knihe záväzkov sa účtuje zánik zostatku záväzku vzniknutého z finančného prenájmu. Prípadné finančné vysporiadanie nájomcu s prenajímateľom sa účtuje v peňažnom denníku nájomcu.

Príklad: Predčasné ukončenie zmluvy o finančnom prenájme z dôvodu odcudzenia predmetu prenájmu

Poznámka: Vychádza sa zo zadania komplexného prípadu č. 1
▲ Príklad:
V auguste 2007 bola uzatvorená zmluva o finančnom prenájme medzi prenajímateľom a živnostníkom (neplatiteľom DPH) ako nájomcom osobného motorového vozidla. V auguste bol aj predmet prenájmu nájomcovi odovzdaný.
Dátum prevzatia predmetu nájmu ...................................... 27.8.2007
Doba trvania finančného prenájmu ................................... 36 mesiacov
Obstarávacia cena vozidla ................................230 568,20 Sk + DPH 43 808 Sk
Vopred zaplatená časť obstarávacej ceny: .............82 352,90 Sk + DPH 15 647,10 Sk
Dohodnutá kúpna cena: .................................................4 706 Sk + DPH 894,10 Sk
Zmluvná pokuta pri porušení podmienok finančného prenájmu... 10 000 Sk
Spracovateľský poplatok .........................................................4 200 Sk + DPH 798 Sk
Istina (230 568 + 4 200 + 4 706 ) ..........................................239 474 Sk
Daňový aj účtovný mesačný odpis automobilu (239 474 : 36)..6 652 SK

Dňa 20.01.2008 došlo k odcudzeniu osobného automobilu. Automobil bol poistený a poisťovňa priznala a vyplatila náhradu škody vo výške 200 000 Sk. Podľa zmluvných podmienok vyplývajúcich zo zmluvy o finančnom prenájme má nájomca nárok z náhrady škody, ktorú vyplatila poisťovňa prenajímateľovi v sume 100 000 Sk.

Vplyv na základ dane
Pri porušení podmienok finančného prenájmu ustanovených v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov sa uplatní ustanovenie § 17 ods. 26 písm. a) zákona. Za porušenie sa považuje každé skončenie finančného prenájmu pred skončením doby, na ktorú bola zmluva o finančnom prenájme uzatvorená, pričom sa už neposudzuje, či k tomu došlo so zavinením alebo bez zavinenia nájomcu.
Od 01.01.2004 sa úprava základu dane bude vzťahovať len na úpravu rozdielu odpisov uplatnených podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov a odpisov podľa § 27 alebo § 28 zákona, ktoré by daňovník uplatnil ako vlastník tohto majetku. Nájomca nie je povinný (na rozdiel od postupu platného do 31.12.2003) upravovať sumy nájomného (úroku) uplatnené v nákladoch do doby predčasného skončenia finančného prenájmu.
Počas doby finančného prenájmu (od augusta 2007 do januára 2008) nájomca uplatňoval odpisy podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov. Nájomný vzťah v roku 2007 trval 5 mesiacov, t. j. 6 652 x 5 = 33 260,00 Sk.. Keďže došlo odcudzením vozidla v januári 2008 k porušeniu podmienok finančného prenájmu, daňovník je povinný v roku 2008 upraviť základ dane podľa § 17 ods. 26 písm. a) zákona o dani z príjmov. Úprava sa bude vzťahovať len na úpravu rozdielu odpisov uplatnených podľa § 26 ods. 8 zákona a odpisov podľa § 27 alebo § 28, ktoré by spoločnosť uplatnila ako vlastník tohto majetku. Vzhľadom k tomu, že podľa § 22 ods. 11 zákona o dani z príjmov je možné daňovo uplatniť len odpis majetku, o ktorom je účtované k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, za rok 2008 si daňovník nebude môcť uplatniť daňový odpis vypočítaný podľa § 27 alebo § 28 zákona.

V zdaňovacom období roka 2008 sa upravuje základ dane podľa § 17 ods. 26 zákona o dani z príjmov nasledovne:

Istina ......................................................................... 239 474, 20 Sk

Výpočet daňových odpisov podľa § 27 zákona o dani z príjmov - rovnomerné odpisovanie:

Rok 2007 ................................................................................ 59 868,50 Sk
Výška daňových odpisov pri rovnomernom odpisovaní ..po zaokrúhlení 59 869 Sk

Nájomca v súlade s § 17 ods. 26 písm. a) zákona o dani z príjmov, upraví základ dane o rozdiel 26 609 Sk, t.j. zvýši výdavky o sumu 26 609 Sk, nakoľko si uplatnil odpisy vo výške 33 260 SK, ale v súlade s citovaným ustanovením si mohol uplatniť odpisy až vo výške 59 869 Sk.
Nájomca upraví daňovú zostatkovú cenu o sumu 26 609 Sk (33 260 – 59 869), t. j. daňová zostatková cena bude vo výške 179 605,20 Sk. Podľa § 26 ods. 6 zákona o účtovníctve je škodou aj odcudzenie majetku, preto daňovým výdavkom bude podľa § 19 ods. 3 písm. d) zákona o dani z príjmov daňová zostatková cena auta do výšky príjmov z náhrad zahrnovaných do základu dane z príjmov (do výšky poistnej náhrady 100 000 Sk), tzn. v rámci uzávierkových účtovných operácií nájomca zaúčtuje výdavok ovplyvňujúci základ dane z príjmov vo výške 100 000 Sk.

Poznámka:
Vzhľadom k tomu, že § 17 ods. 26 zákona o dani z príjmov dáva daňovníkovi možnosť uplatnenia odpisov podľa § 27 – rovnomerné odpisovanie alebo podľa § 28 – zrýchlené odpisovanie, rozhodne sa pre odpisovanie, ktoré je pre neho výhodnejšie a voči takto stanovenej výške odpisov vychádzajúcej z vybraného spôsobu odpisovania upraví základ dane. V tomto prípade si vybral metódu rovnomerného odpisovania.

Účtovanie v januári 2008:
• Kniha dlhodobého majetku: Výpočet účtovnej zostatkovej ceny:
Účtovná zostatková cena auta = obstarávacia cena auta – oprávky =
= 239 474,20 Sk – 33 260 Sk = 206 214,20 Sk.
Daňová zostatková cena auta = úprava podľa § 17 ods. 26 písm. a) zákona o dani z príjmov =
= 179 605,20 Sk
• Kniha záväzkov:
– zánik záväzku z finančného prenájmu 133 989,80 Sk (obstarávacia cena – zaplatená časť istiny počas trvania finančného prenájmu = 239 474,20 Sk – 82 352,90 Sk – 4 200 Sk – 4897 Sk – 3 457,90 Sk – 3 491,50 – 3 525,40 Sk – 3 559,70 Sk = 133 989,80 Sk)
– vznik záväzku voči prenajímateľovi z predčasného ukončenia prenájmu (zmluvná pokuta) vo výške 10 000 Sk.
• Kniha pohľadávok:

– vznik pohľadávky voči prenajímateľovi z titulu poistného plnenia poisťovni v sume 100 000 Sk
• Peňažný denník:
– stĺpec „Peňažné prostriedky v banke – výdaj“ v sume 10 000 Sk.
– stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (zmluvná pokuta)“ v sume 10 000 Sk

Účtovanie v priebehu roka 2008 (v deň keď bude náhrada od poisťovne inkasovaná)
• Kniha pohľadávok:
– zánik pohľadávky voči poisťovni v sume 100 000 Sk
• Peňažný denník:
– stĺpec „Príjem ovplyvňujúci základ dane z príjmov – ostatné príjmy (poistné plnenie)“ v sume 100 000 Sk.

Účtovanie k 31.12.2008
• Peňažný denník:
Poznámka:
Uvedeným spôsobom pri úprave základu dane a spôsobu účtovania bude daňovník postupovať pri porušení podmienok finančného prenájmu aj z iných dôvodov a to napr. z dôvodu odobratia predmetu nájmu nájomcovi prenajímateľom a pod.

Postúpenie predmetu finančného prenájmu

Podľa § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov pri postúpení nájomnej zmluvy bez zmeny podmienok na nového nájomcu, táto podmienka (dohodnutá v nájomnej zmluve – doba nájmu najmenej 60% doby odpisovania podľa § 26 ods. 1 a nie menej ako 3 roky, ak je predmetom prenájmu pozemok, doba trvania nájmu pozemku je najmenej 60% doby odpisovania hmotného majetku zaradeného do odpisovej skupiny 4 ) platí pre nájomnú zmluvu ako celok.
V súlade s § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov pri postúpení nájomnej zmluvy sa odstupné zaplatené nad rámec celkovej sumy dohodnutých platieb odpisuje ako súčasť vstupnej ceny rovnomerne počas zostávajúcej doby trvania nájomnej zmluvy.

Príklad:
Počas trvania zmluvy o finančnom prenájme došlo v 23. mesiaci k postúpeniu predmetu finančného prenájmu (osobný automobil od nájomcu č. 1(neplatiteľ DPH) na nájomcu č. 2 (neplatiteľ DPH) za nezmenených podmienok nájomnej zmluvy.

Rok/počet mesiacov	Vstupná cena	Výpočet	Daňové odpisy	Zostatková cena
2007/5	239 474,20 Sk	239 474,20 Sk / 36 x 5	33 260 Sk	206 214,20 Sk
2008/12	239 474,20 Sk	239 474,20 Sk / 36 x 12	79 824 Sk	126 390,20 Sk
Stav k 1.1.2009	7 949,09 €	–	Suma oprávok 3 753,70 €	4 195,39 €
2009/7	7 949,09 €	7 949,09 € / 36 x 12	1 547 €	2 648,39 €

Ku dňu prevodu v účtovníctve nájomcu bola hodnota majetku nasledovná:

Nájomca	Suma
Hodnota majetku	239 474,20 Sk (7 949,20 €)
Suma oprávok	5 300,70 €
Zostatok záväzku z nezaplatenej istiny	2 252,51 € (podľa splátkového kalendára)

Nájomca č. 2 vyplatí nájomcovi č. 1.:
• prípadné finančné vysporiadanie 3 320 €
• odstupné 1 660 €,
A/ Účtovanie u nájomcu č. 1
• Kniha dlhodobého majetku: Výpočet účtovnej zostatkovej ceny:
Zostatková cena auta = obstarávacia cena auta – oprávky =7 949,09 €– 5 300,70 € =
2 648,39 €
Kniha záväzkov:
– zánik záväzku týkajúcej sa istiny z finančného prenájmu 2 252,51 €

• Kniha pohľadávok
– vznik pohľadávky voči novému nájomcovi z titulu finančného vysporiadania a odstupného 4 980 € (3 320 € + 1 660 €)
– v deň inkasa pohľadávky od nového nájomcu – zánik pohľadávky v sume 4 980 €
• Peňažný denník:
– stĺpec „Peňažné prostriedky v banke – príjem“ v sume 4 980 €
– stĺpec „Príjem ovplyvňujúci základ dane z príjmov – ostatný príjem (finančné vysporiadanie + odstupné)“ v sume 4 980 €

B/ Účtovanie u nájomcu č. 2
Účtovanie v deň prevzatia majetku:
• Kniha dlhodobého majetku:
– zaradenie majetku v hodnote 7 232,51 € (zostatok záväzku z nezaplatenej istiny + finančné vysporiadanie = 2 252,51 € + 4 980 €)
• Kniha záväzkov:
– vznik záväzku z finančného prenájmu voči prenajímateľovi 2 252,51 €
– vznik záväzku z finančného vysporiadania + odstupné voči pôvodnému nájomcovi 4 980 €
– V deň úhrady záväzku – zánik záväzku z finančného vysporiadania + odstupné voči pôvodnému nájomcovi 4 980 €

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka nájomca č. 2 zaúčtuje v rámci účtovných uzávierkových operácií odpis pripadajúci na príslušné obdobie.

Výpočet odpisu:
Obstarávacia cena 7 232,51 €
Trvanie nájomnej zmluvy od 23. mesiaca do 36 .mesiaca nájomnej zmluvy, t. j. 14 mesiacov.
Mesačný odpis: 7 232,51 €/ 14 mesiacov = 516,60 € po zaokrúhlení 517 €.

Vplyv na základ dane
Podľa § 2 písm. s) bod 2 zákona o dani z príjmov pri postúpení nájomnej zmluvy bez zmeny podmienok na nového nájomcu táto podmienka platí pre nájomnú zmluvu ako celok. Nájomca č. 1 zahrnie odstupné + finančné vysporiadanie v sume 4 980 € do zdaniteľných príjmov.
Nájomca č. 2 zahrnie zaplatené finančné vysporiadanie a odstupné v sume 4 980 € ako obstarávaciu cenu postúpeného predmetu nájmu a uplatňuje odpisy z tejto sumy zvýšenej o zostatok záväzku z nezaplatenej istiny, t. j. uplatňuje odpisy zo sumy 7 232,51 € rovnomerne mesačne v súlade s ustanovením § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov počas zostávajúcej doby trvania nájomnej zmluvy.

Špecifické prípady vznikajúce u daňovníkov fyzických osôb, ktoré nie sú porušením podmienok finančného prenájmu podľa § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov

U daňovníka, fyzickej osoby dosahujúcej príjmy podľa § 6 zákona o dani z príjmov nie je porušením podmienok finančného prenájmu vymedzených ustanovením § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov ak:
1. účtoval o tomto majetku ako o obchodnom majetku a počas nájmu ho preradil z obchodného majetku do osobného užívania, za dodržania podmienok stanovených v § 2 písm. s) zákona alebo naopak 2. preradil z osobného užívania do obchodného majetku, pričom uzavretá nájomná zmluva spĺňala podmienky stanovené v § 2 písm. s) zákona, 3. ak daňovník zomrel a pokračovateľ v živnosti využíval naďalej predmet finančného nájmu, ktorý spĺňal podmienky vymedzené v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov
4. ak fyzická osoba v priebehu nájmu, preruší alebo zruší živnosť, pričom ale nájomná zmluva bude aj naďalej dodržiavaná a bude spĺňať podmienky stanovené v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov
5. ak fyzická osoba postúpi predmet nájmu na inú fyzickú osobu bez ohľadu na skutočnosť, či táto druhá fyzická osoba zaradí predmet nájmu do svojho obchodného majetku alebo nie, samozrejme ak bude nájomná zmluva postúpená na nového nájomcu bez zmeny podmienok, t.j. budú dodržané podmienky stanovené v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov. Dodržanie podmienok platí pre nájomnú zmluvu ako celok a nie pre konkrétneho nájomcu.
6. ak daňovník neuhrádza pravidelne splátky, napr. s jednou sa oneskorí alebo zaplatí tri naraz a pod., nakoľko podmienky určené ustanovením § 2 písm. s) upravujú len daňovníkovu povinnosť mať uzavretú nájomnú zmluvu na minimálne 36 mesiacov a vlastnícke právo má prejsť bez zbytočného odkladu po skončení nájmu na nájomcu a ustanovenia zákona o dani z príjmov neupravujú takýto výdavok ako uznaný daňový výdavok len po zaplatení,
7. ak daňovník predčasne odkúpi predmet nájmu ale naďalej je dodržaná minimálna doba nájmu na 36 mesiacov ustanovená v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov.

5. Finančný prenájom v cudzej mene
Ustanovenie § 17 ods. 6 postupov JÚ upravuje prepočítanie a účtovanie majetku obstaraného finančným prenájmom u nájomcu, ak je ocenenie majetku v cudzej mene.
Do 31.12.2008 platil prepočet majetku v cudzej mene ako aj záväzku z istiny na slovenskú menu kurzom vyhláseným NBS platným ku dňu prevzatia majetku nájomcom. V deň splatnosti dohodnutých platieb sa v knihe záväzkov nájomcu účtoval záväzok vo výške splatného finančného nákladu, prepočítaným kurzom vyhláseným NBS platným ku dňu splatnosti. V peňažnom denníku sa zaúčtovala úhrada dohodnutej platby v slovenskej mene, ktorá sa ocenila kurzom príslušnej banky, ak mala účtovná jednotka vedený účet v slovenských korunách alebo kurzom NBS platným v deň úhrady, ak mala účtovná jednotka vedený účet v cudzej mene.
Od 1.1. 2009 sa majetok v cudzej mene ako aj záväzok z istiny prepočítava na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo NBS v deň predchádzajúci dňu prevzatia majetku. V deň splatnosti dohodnutých platieb sa v knihe záväzkov nájomcu účtuje záväzok vo výške splatného finančného nákladu, prepočítaný referenčným výmenným kurzom vyhláseným ECB alebo NBS v deň predchádzajúci dňu splatnosti. V peňažnom denníku sa zaúčtuje úhrada dohodnutej platby v eurách, ktorá sa ocení kurzom príslušnej banky, ak má účtovná jednotka vedený účet v eurách alebo referenčným výmenným kurzom vyhláseným ECB alebo NBS v deň predchádzajúci dňu úhrady, ak má účtovná jednotka vedený účet v cudzej mene.
Kurzové rozdiely, vznikajúce pri jednotlivých splátkach sa účtujú v rámci uzávierkových účtovných operácií.

Nájomca účtuje:

Účtovná kniha	Účtovný prípad		do 31.12.2008	od 1.1.2009
Kniha dlhodobého majetku	Zaradenie majetku (ocenenie majetku)	Deň prepočtu	Deň prevzatia majetku	Deň predchádzajúci dňu prevzatia majetku
		Prepočítací kurz	Kurz NBS	RVK vyhlásený ECB alebo NBS
Kniha záväzkov	Záväzok z istiny	Deň prepočtu	Deň prevzatia majetku	Deň predchádzajúci dňu prevzatia majetku
		Prepočítací kurz	Kurz NBS	RVK vyhlásený ECB alebo NBS
	Záväzok vo výške splatného finančného nákladu	Deň prepočtu	Deň splatnosti dohodnutých platieb	Deň predchádzajúci dňu splatnosti
		Prepočítací kurz	Kurz NBS	RVK vyhlásený ECB alebo NBS
Peňažný denník	Úhrada dohodnutej platby:
	Z účtu v národnej mene	Deň	Deň úhrady	Deň úhrady
		Prepočítací kurz	Komerčný kurz banky	Komerčný kurz banky
	Z účtu v cudzej mene	Deň	Deň úhrady	Deň predchádzajúci dňu úhrady
		Prepočítací kurz	Kurz NBS	RVK vyhlásený ECB alebo NBS
	Uzávierkové účtovné operácie		Kurzové rozdiely vznikajúce pri jednotlivých splátkach

▲ Príklad :
Účtovná jednotka (platiteľ DPH) obstarala stroj prostredníctvom finančného prenájmu. Celková dĺžka finančného prenájmu je 36 mesiacov. Účtovná jednotka má účet vedený len v slovenských korunách.
Deň odovzdania stroja: 20.8.2008
Deň splatnosti jednotlivých splátok: 25. deň v mesiaci- počnúc septembrom 2008 (prvá splátka bude zaplatená 20.8.2008)
Ocenenie stroja (vo výške istiny, t. zn. obstarávacia cena + náklady súvisiace s obstaraním + kúpna cena na konci prenájmu): 12 000 Eur + DPH 2 280 Eur
Mesačné splátky : 373 Eur + DPH 70,90 Eur
Prvá zvýšená splátka: 0%, t. j. 0Sk

Splátkový kalendár nájomného v zmysle § 71 ods. 3 písm. a) zákona o DPH sa považuje za faktúru. Jednou z náležitostí faktúry podľa § 71 ods. 3 písm. i) zákona o DPH je výška dane z pridanej hodnoty spolu v slovenských korunách. Keďže splátkový kalendár, ktorého mesačné splátky sú vyjadrené v eurách nemôže obsahovať aj DPH v slovenských korunách (nie je známy kurz NBS) je potrebné, aby prenajímateľ vyhotovil pre nájomcu každý mesiac faktúru s prepočtom DPH na slovenské koruny. Pri prepočte sa použije kurz NBS v deň vzniku daňovej povinnosti. Splátkový kalendár má pre nájomcu z pohľadu DPH len informatívny charakter.

20.8.2008 (deň prevzatia majetku a deň splatnosti splátky)
Prepočet majetku a splátok ku dňu 20.8.2008
Kurz NBS k 20.8. 2008: 1 Eur = 30, 31 Sk
Výška istiny: 12 000 Eur + 2 280 Eur (DPH) = (12 000 Eur x 30,31 Sk) + (2 280 Eur x 30,31 Sk) = 363 720 Sk + 6 910,80 Sk (DPH)
Výška splátky : 373 Eur + 70,90 Eur (DPH) = (373 Eur x 30, 31 Sk) + (70,90 Eur x 30,31 Sk) = 11 305,63 Sk + 2 148,98 Sk (DPH)

● Kniha záväzkov:
- vznik záväzku voči prenajímateľovi z finančného prenájmu v ocenení rovnajúcom sa výške istiny, 363 720 Sk (12 000 Eur)
- vznik záväzku voči prenajímateľovi vo výške splatného finančného nákladu (za príslušný mesiac) v sume podľa splátkového kalendára
- vznik záväzku voči prenajímateľovi vo výške DPH uvedená vo faktúre (za príslušný mesiac), prepočítaná na slovenské koruny kurzom platným 20.8.2008 = 2 149 Sk (70,90Eur)

● Peňažný denník:
- stĺpec „Peňažné prostriedky v hotovosti – výdaj“ v sume splátky za mesiac 13 454,61 Sk (443,90 Eur = 373 Eur + 70,90 Eur )
- stĺpec „ Výdavky neovplyvňujúce základ dane z príjmov“ v sume istiny podľa splátkového kalendára
- stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (úroky)“ v sume nájomného (úrokov) podľa splátkového kalendára (prepočítané na slovenské koruny kurzom platným v deň uskutočnenia prípadu (t. j. v tomto prípade 20.8.2008)
- stĺpec „Výdavky neovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (DPH)“ v sume DPH 2 149 Sk (70,90 Eur)

● Kniha záväzkov:
- zníženie záväzku z finančného prenájmu vo výške 11 305,70 Sk (373 Eur), zostatok záväzku potom bude 352 414,40 Sk (11 627 Eur = 12 000 Eur – 373 Eur)
- úhrada záväzku vo výške DPH 2 149 Sk (70,90 Eur), zostatok záväzku DPH 0 Sk

● Kniha dlhodobého majetku: zaradenie majetku na kartu dlhodobého majetku: 2021
- názov alebo popis majetku: stroj
- dátum obstarania: 20.8.2007
- spôsob obstarania: finančný prenájom, 36-mesačný
- dátum uvedenia do používania: 20.8.2007
- ocenenie majetku: 363 720 Sk (12 000 Eur x kurz NBS ku dňu prevzatia a zaradenia, t. j. k 20.8.2007 1Eur = 30,31 Sk)
- odpisy –daňové:

Rok/počet mesiacov	Vstupná cena	Výpočet	Daňové odpisy	Zostatková cena
2008/ 5	363 720 Sk	363 720 Sk / 36 x 5	50 520 Sk	313 200 Sk
Stav k 1.1.2009	12 073,29 €	–	1 667,99 €	10 396,33 €
2009 / 12	12 073,29 €	12 073,92 € / 36 x 12	4 032 €	6 364,33 €
2010 / 12	12 073,29 €	12 073,92 € / 36 x 12	4 032 €	2 332,33 €
2011 / 7	12 073,29 €	12 073,92 € / 36 x 7	2 332,33 €	0

Mesačný odpis: 363 720 Sk : 36 mesiacov = 10 103,3 Sk po zaokrúhlení 10 104 Sk
12 073,92 € : 36 mesiacov = 335,39 Sk po zaokrúhlení 336 €
Poznámka: Účtovná jednotka si tiež spracuje účtovný odpisový plán, ktorý môže ale nemusí byť totožný s odpisovým plánom zostaveným podľa zákona o dani z príjmov.
Vždy ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (31.12.2008, 31.12.2009, 31.12.2010 a 31.12.2011), bude nájomca účtovať v peňažnom denníku v rámci uzávierkových účtovných operácií:
♦ odpisy prislúchajúce ku konkrétnemu zdaňovaciemu (účtovnému) obdobiu ako výdavok ovplyvňujúce základ dane z príjmov. ♦ kurzové rozdiely vznikajúce pri jednotlivých splátkach do 31.12.2008. Od 1.1.2009 z dôvodu prechodu na novú menu euro kurzové rozdiely pri jednotlivých splátkach nevznikajú.

Vypracovalo: Daňové riaditeľstvo SR
odbor metodiky daní
apríl 2009

Usmernenie k odpisovaniu technického zhodnotenia nehnuteľnej kultúrnej pamiatky podľa § 22 ods. 6 písm. c) zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov

Odpisovaním sa v súlade s ustanovením § 22 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon o dani z príjmov) rozumie postupné zahrnovanie odpisov z hmotného majetku a nehmotného majetku do daňových výdavkov, ktorý je účtovaný alebo evidovaný podľa § 6 ods. 11 a je používaný na zabezpečenie zdaniteľných príjmov daňovníka. Postup pri odpisovaní hmotného majetku je určený v § 26 až 28 zákona o dani z príjmov.

V súlade s § 22 ods. 2 písm. e) zákona o dani z príjmov hmotným majetkom odpisovaným na účely tohto zákona je aj iný majetok, ktorý je uvedený v ods. 6 tohto ustanovenia zákona.

Iným majetkom podľa § 22 ods. 6 písm. c) zákona o dani z príjmov je aj technické zhodnotenie nehnuteľnej kultúrnej pamiatky vyššie ako 30 000 Sk.

Technickým zhodnotením hmotného majetku a nehmotného majetku sú podľa § 29 ods. 1 zákona o dani z príjmov výdavky na dokončené nadstavby, prístavby, stavebné úpravy, ktoré môžu technicky zhodnotiť len stavbu /odvolávka 107 pri tomto ustanovení zákona je na zákon č. 50/76 Zb. – stavebný zákon/, rekonštrukcie a modernizácie, ktoré prevyšujú pri jednotlivom hmotnom majetku a nehmotnom majetku 30 000 Sk v úhrne za zdaňovacie obdobie.
§ 29 ods. 2 zákona o dani z príjmov, v ktorom je upravená možnosť daňovníka považovať za technické zhodnotenie aj výdavky nižšie ako 30 000 Sk sa na odpisovanie technického zhodnotenia nehnuteľnej kultúrnej pamiatky podľa § 22 ods. 6 písm. c) vzhľadom na podmienku výšky výdavkov na technické zhodnotenia aplikovať nedá.

Technické zhodnotenie nehnuteľnej kultúrnej pamiatky je podľa prílohy č. 1 k zákonu a dani z príjmov zaradené do odpisovej skupiny 2, položky 2 – 66 a odpisuje sa 6 rokov rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom v súlade s § 27 alebo § 28, podľa rozhodnutia daňovníka.

Technické zhodnotenie nehnuteľnej kultúrnej pamiatky môže odpisovať jej vlastník alebo nájomca. Podľa § 24 ods. 2 zákona o dani z príjmov technické zhodnotenie prenajatého hmotného majetku uhradené nájomcom môže odpisovať nájomca na základe písomnej zmluvy s vlastníkom, ak vlastník nezvýšil vstupnú cenu majetku a tieto výdavky. Nájomca zaradí technické zhodnotenie nehnuteľnej kultúrnej pamiatky do odpisovej skupiny 2 a odpisuje ho v súlade s § 27 alebo 28 zákona o dani z príjmov.

Nehnuteľná kultúrna pamiatka môže byť technicky zhodnotená vo viacerých zdaňovacích obdobiach a tu nastáva problém, či každé technické zhodnotenie je zaradené v príslušnom zdaňovacom období do majetku samostatne alebo druhé a ďalšie technické zhodnotenie zvyšuje obstarávaciu cenu alebo zvýšenú zostatkovú cenu technického zhodnotenia, ktoré bolo odpisované ako prvé.

Po posúdení tejto skutočnosti, v nadväznosti na uvedené ustanovenia zákona o dani z príjmov, postup daňovníka pri odpisovaní technického zhodnotenia nehnuteľnej kultúrnej pamiatky podľa § 22 ods. 6 písm. c) zákona o dani z príjmov môže byť dvojaký:

1. každé vykonané technické zhodnotenie na nehnuteľnej kultúrnej pamiatke odpisuje samostatne
2. každé druhé a ďalšie technické zhodnotenie na nehnuteľnej kultúrnej pamiatke priradí

§ 22 – 29, § 19

Odpisovanie majetku bezodplatne ponechaného na užívanie inému daňovníkovi podľa zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov

V zákone č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov (ďalej zákon o dani z príjmov), ktorý nadobudol účinnosť 1.1.2004, je odpisovanie majetku riešené v ustanoveniach § 22 až 29. Podľa § 24 môže odpisovať hmotný a nehmotný majetok vlastník, ktorý má k tomuto majetku vlastnícke právo, resp. spravuje majetok štátu alebo majetok obce a ďalej zákon nadväzuje na postupy účtovania a v súlade s nimi umožňuje odpisovanie aj takého majetku, ktorého vlastnícke práva neprešli na kupujúceho, ale kupujúci vystupuje ako ekonomický vlastník, t.j. užíva majetok vo svojej činnosti na zabezpečenie zdaniteľných príjmov. Odpisy hmotného a nehmotného majetku (v súlade s § 22 až 29) sú daňovými výdavkami podľa § 19 ods. 3 písm. a) zákona o dani z príjmov.
Podľa § 19 ods. 2 písm. n) zákona o dani z príjmov sú daňovými výdavkami odpisy pri majetku, ktorý nie je priamo využívaný daňovníkom, ale slúži na zabezpečenie zdaniteľných príjmov tohto daňovníka a súčasne aj daňovníka, ktorému bol poskytnutý, ak ide o poskytnutie majetku, ktorý slúži na podporu predaja tovaru, služieb alebo výrobkov daňovníka, ktorý tento majetok poskytol na priame využitie inému daňovníkovi.
Podľa § 19 ods. 2 písm. k) zákona o dani z príjmov sú daňovými výdavkami výdavky (náklady) na reklamu vynaložené na účel prezentácie podnikateľskej činnosti daňovníka, tovaru, služieb, nehnuteľností, obchodného mena, ochrannej známky, obchodného označenia výrobkov a iných práv a záväzkov súvisiacich s činnosťou daňovníka so zámerom dosiahnutia, zabezpečenia, udržania alebo zvýšenia príjmov daňovníka.


Odpisovanie majetku bezodplatne ponechaného na užívanie inému daňovníkovi podľa zákona č. 366/1999 Z.z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov

V zmysle § 24 ods. 2 písm. a) zákona č. 366/1999 Z.z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej zákon o daniach z príjmov) daňovým výdavkom, ktorý možno uplatniť len v rozsahu a za podmienok ustanovených zákonom o daniach z príjmov sú aj odpisy hmotného a nehmotného majetku (§§ 26 až 33), s výnimkou majetku uvedeného v § 25 ods. 2 písm. b) citovaného zákona.
Odpisovaním sa podľa § 26 ods. 1 citovaného zákona rozumie postupné zahrňovanie odpisov hmotného a nehmotného majetku používaného daňovníkom na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, ktorý je evidovaný v majetku daňovníka v súlade s účtovnými predpismi. Odpisovať možno len taký majetok, ktorý je zaradený do užívania podľa platných účtovných predpisov.
Zákon o daniach z príjmov priraďuje odpis majetku ako daňového výdavku k zdaniteľným príjmom daňovníka.
Ak daňovník – vlastník majetku obstaral majetok, ktorý sám nepoužíva na zabezpečenie svojich príjmov, ale ho ponechá bezodplatne na užívanie inému daňovníkovi, ktorý s ním dosahuje zdaniteľné príjmy, odpisy tohto majetku nemôžu byť u vlastníka uznané za daňový výdavok.
Odpisy z tohto majetku by mohli byť u vlastníka uznané za daňový výdavok len v tom prípade, ak by vlastník ponechal majetok na užívanie inému subjektu za odplatu, kedy by príjem z prenájmu bol náhradou za vykonaný odpis. Ak obstaraný majetok daňovník prenajíma inému daňovníkovi napr. na základe nájomnej zmluvy, v tomto prípade je majetok daňovníkom využívaný na zabezpečenie jeho príjmov a príslušná výška odpisov vypočítaná podľa § 31 alebo § 32 citovaného zákona v danom zdaňovacom období je daňovým výdavkom podľa § 24 ods. 1 a § 26 zákona o daniach z príjmov.
V prípade, ak daňovník – vlastník majetku odpisoval majetok, pričom tento majetok bol používaný k činnosti iného subjektu bezodplatne, je možné do daňových výdavkov zahrnúť odpis len za podmienky, ak je tento majetok ponechaný na užívanie inému subjektu, zároveň nosičom reklamy, a to najviac do výšky ostatnej reklamy podľa § 34 ods. 1 zákona o daniach z príjmov.
Podľa § 34 ods. 1 písm. c) zákona o daniach z príjmov od základu dane možno odpočítať preukázateľne vynaložené prostriedky na nosič reklamného nápisu s vlastnou úžitkovou hodnotou vo vlastníctve daňovníka poskytnutý na základe písomnej zmluvy inému daňovníkovi na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov tohto daňovníka, ak jeho obstarávacia cena nepresahuje 30 000 Sk, najviac do výšky 2 % zo základu dane. Za nosič sa považuje predmet, na ktorom je umiestnený reklamný nápis alebo ochranná známka, ktorého hlavnou funkciou je reklama tovarov, služieb a iných výkonov súvisiacich s príjmami poskytovateľa nosiča, pričom nápis alebo ochrannú známku nie je možné odstrániť bez znehodnotenia nosiča.

§ 22 ods. 1
§ 22 ods. 5 písm. d)

Odpisovanie technického zhodnotenia podnájomníkom

Odpisovanie technického zhodnotenia podnájomníkom - táto problematika nie je výslovne upravená v zákone č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov. V danom prípade je potrebné vychádzať zo zákona č. 116/1990 Zb. o nájme a podnájme nebytových priestorov v znení neskorších predpisov, z ktorého vyplýva, že nájomca je oprávnený len so súhlasom vlastníka (prenajímateľa) prenechať prenajaté nebytové priestory alebo ich časť na určitý čas do podnájmu.
Z daňového hľadiska, ak je primerane dodržané ustanovenie § 24 ods. 2 zákona č.595/2003 Z.z. o dani z príjmov (ďalej zákon o dani z príjmov) o tom, že:
- technické zhodnotenie prenajatého hmotného majetku podnájomníkom je vykonané na základe písomnej zmluvy s prenajímateľom (vlastníkom) a súhlasného stanoviska prenajímateľa (vlastníka) s vykonaním a uhradením technického zhodnotenia podnájomníkom,
- prenajímateľ (vlastník) v zmluve súhlasí, aby počas trvania podnájmu technické zhodnotenie podnájomník odpisoval,
potom podnájomník uplatňuje odpisy v súlade s § 22 ods. 1 a § 22 ods. 5 písm. d) zákona o dani z príjmov.
Práva a povinnosti prenajímateľa a nájomcu sú upravené zákonom č. 116/1990 Zb. o nájme a podnájme nebytových priestorov v znení neskorších predpisov, podľa ktorého je prenajímateľ povinný odovzdať nebytový priestor nájomcovi v stave spôsobilom na dohovorené alebo obvyklé užívanie a v tomto stave ho na svoje náklady aj udržiavať. Zároveň nájomca (podnájomník) je povinný bez zbytočného odkladu oznámiť prenajímateľovi potrebu opráv. Pri neplnení svojich povinností prenajímateľom má nájomca (podnájomník) nárok na zľavu z nájomného. Práva a povinnosti nájomcu a prenajímateľa sa primerane vzťahujú aj na podnájomník. Preto ak podnájomník spĺňa primerane podmienky uvedené v § 24 ods. 2 zákona o daniach z príjmov, môže technické zhodnotenie aj odpisovať.
Ustanovenie § 17 ods. 22 zákona o dani z príjmov upravuje prípady vzniku nepeňažného príjmu u prenajímateľa, ktorý povolil nájomcovi (podnájomníkovi) vykonať technické zhodnotenie na prenajatom hmotnom majetku. Tento nepeňažný príjem je zahrnovaný u prenajímateľa do základu dane:
- v roku vykonania technického zhodnotenia a jeho uvedenia do užívania, ak vlastník o jeho hodnotu zvýšil vstupnú (zostatkovú) cenu prenajatého hmotného majetku,
- v roku skončenia nájmu, ak prenajímateľ o hodnotu technického zhodnotenia nezvýšil vstupnú (zostatkovú) cenu hmotného majetku, pričom hodnota nepeňažného príjmu sa vypočíta ako rozdiel medzi hodnotou technického zhodnotenia zníženého o sumu daňových odpisov vypočítaných podľa § 27 (rovnomerných odpisov) za dobu trvania nájomného vzťahu.
Podľa § 17 ods. 23 zákona o dani z príjmov súčasťou základu dane prenajímateľa sú aj výdavky vynaložené nájomcom (podnájomníkom) na opravy prenajatého hmotného majetku zahrnuté do daňových výdavkov nájomcu (podnájomníka) nad rámec povinností nájomcu (podnájomníka) dohodnutých v nájomnej zmluve.

§ 22 ods. 2 písm. d)

Náklady na chov zvierat ako daňové výdavky

V súlade s ustanovením § 22 ods. 2 písm. d) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov účinného od 1.1.2004 (ďalej len zákon o dani z príjmov) hmotným majetkom odpisovaným sú aj zvieratá uvedené v prílohe tohto zákona.
Hmotným majetkom odpisovaným, a to podľa prílohy k zákonu o dani z príjmov zaradeným v 2. odpisovej skupine sú kone plemenné, úžitkové a chovné.
Ak daňovník za účelom podnikania, a to výcviku pre postihnutých ľudí zakúpi chovné kone, ktoré sú považované za hmotný majetok odpisovaný, výdavky vynaložené na ich chov, ustajnenie a starostlivosť možno v súlade s platnými ustanoveniami zákona o dani z príjmov uplatniť ako výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, a to za predpokladu, že daňovník preukáže súvislosť takto vynaložených výdavkov s dosahovaný príjmami podliehajúcimi zdaneniu.
Súčasne uvádzame, že pre uplatnenie daňového výdavku ako položky znižujúcej základ dane je potrebné aj splnenie podmienky zaúčtovania tohto výdavku v účtovníctve daňovníka a jeho preukázateľné vynaloženie na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov.

§ 22 ods. 7, § 22 ods. 8
§ 2 písm. i), § 19. § 21

Zriaďovacie náklady

Ak zriaďovacie náklady (zaúčtované v zmysle platných postupov účtovania pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva a v súlade s platným zákonom o účtovníctve) prevyšujú sumu 50 000 Sk, z pohľadu zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov sú v zmysle § 22 ods. 7 považované za nehmotný majetok, ktorý sa do daňových výdavkov zahŕňa prostredníctvom odpisov vypočítaných podľa § 22 ods. 8 zákona o dani z príjmov. Zriaďovacie náklady do výšky 50 000 Sk sa posudzujú podľa ustanovení § 2 písm. i), § 19 a § 21.
(vypracované apríl 2005)


§ 22 ods. 11

Zahrnutie odpisov do daňových výdavkov pri zmene zdaňovacieho obdobia na hospodársky rok

V zmysle § 41 ods. 12 zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov ak správca dane podľa osobitného predpisu (zákon č. 431/2002 Z.z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov) povolí, aby bol účtovným obdobím hospodársky rok, súčasne povolí, aby bol hospodársky rok aj zdaňovacím obdobím. Pri zmene zdaňovacieho obdobia, ktorým je kalendárny rok, na hospodársky rok sa obdobie od začiatku kalendárneho roka do dňa predchádzajúceho zmene zdaňovacieho obdobia na hospodársky rok považuje za samostatné zdaňovacie obdobie.
To znamená, že za toto samostatné zdaňovacie obdobie (teda za časť kalendárneho roka 2004) pri uplatňovaní daňových odpisov hmotného a nehmotného majetku postupuje daňovník v súlade so znením § 22 ods. 11 zákona o dani z príjmov. Odpis vo výške vypočítaného ročného odpisu z hmotného majetku účtovaného alebo evidovaného k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia môže daňovník uplatniť k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia.
Ak má daňovník napr. zmenu účtovného obdobia na hospodársky rok daňovým úradom povolenú od 1.2.2004 do 31.1.2005, môže uplatniť v každom daňovom priznaní podanom za jednotlivé zdaňovacie obdobia (od. 1.1.2004 do 31.1.2004, od 1.2.2004 do 31.1.2005 a od 1.2.2005 do 31.12.2005 ) ročný odpis majetku pri splnení podmienok daných zákonom č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov (3 x ročný odpis).
(vypracované február 2004)
§ 22 ods. 13
§ 22 ods. 9

Odpisovanie, prerušenie odpisovania u daňovníka, ktorý sa zrušuje bez likvidácie

Podľa znenia § 22 ods. 11 zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon o dani z príjmov) odpis vo výške vypočítaného ročného odpisu z hmotného majetku podľa § 26 ods. 6 až 9, § 27 alebo § 28 zákona o dani z príjmov účtovaného k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, okrem majetku vylúčeného z odpisovania, môže daňovník uplatniť k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia. Daňovník, ktorý sa zrušuje bez likvidácie, uplatní z vypočítaného ročného odpisu alikvotnú časť pripadajúcu na celé mesiace, počas ktorých daňovník majetok účtoval. Zvyšnú časť ročného odpisu prepočítaného na kalendárne mesiace uplatní právny nástupca zaniknutého daňovníka a to podľa § 22 ods. 13 zákona o dani z príjmov.
Zdaňovacie obdobie daňovníka, ktorý zaniká bez likvidácie, sa v zmysle § 49 ods. 6 zákona o dani z príjmov končí dňom jeho zrušenia. Ak daňovník zanikajúci bez likvidácie neuplatnil za zdaňovacie obdobie daňový odpis v súlade so znením § 22 ods. 9 zákona o dani z príjmov, právny nástupca daňovníka v nasledujúcom zdaňovacom období pokračuje v odpisovaní začatom pôvodným vlastníkom (§ 22 ods. 9 a § 26 ods. 3 zákona o dani z príjmov). To znamená, že po splnení zákonom stanovených podmienok môže uplatniť do daňových výdavkov z ročného daňového odpisu pomernú časť prepočítanú podľa počtu mesiacov účtovania v majetku. Takisto môže (ale nemusí) využiť znenie ustanovenia § 22 ods. 9 zákona o prerušení uplatňovania odpisov.

§ 24 ods. 1
§ 22 ods. 13

Odpisovanie pri prevode správy majetku obce

Z ustanovenia § 6 ods. 3 zákona č. 138/1991 Zb. o majetku obcí v znení neskorších predpisov vyplýva, že obec môže uzavrieť zmluvu o výkone správy svojho majetku s obchodnou spoločnosťou alebo s inou právnickou osobou. Zmluva o výkone správy musí obsahovať najmä účel využitia majetku, čas trvania výkonu správy a práva a povinnosti zmluvných strán.
V súlade s § 24 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov (ďalej zákon o dani z príjmov) hmotný a nehmotný majetok odpisuje daňovník, ktorý má k tomuto majetku vlastnícke právo alebo právo správy, ak ide o majetok štátu, obce alebo vyššieho územného celku.
Podľa § 22 ods. 1 zákona o dani z príjmov sa odpisovaním rozumie postupné zahrnovanie odpisov z hmotného a nehmotného majetku používaného na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, ktorý je evidovaný v majetku daňovníka, do daňových výdavkov.
Postup pri odpisovaní hmotného majetku je určený v § 26 až 28 zákona o dani z príjmov. Postup pri odpisovaní nehmotného majetku je určený v § 22 ods. 8 citovaného zákona. Hmotný a nehmotný majetok, ktorý je vylúčený z odpisovania, je uvedený v § 23 citov. zákona.
Podľa § 22 ods. 13 zákona o dani z príjmov pri prevode správy majetku obce uplatní obec z vypočítaného ročného odpisu alikvotnú časť pripadajúcu na celé mesiace, počas ktorých daňovník (obec) majetok účtoval. Zvyšnú časť ročného odpisu prepočítaného na kalendárne mesiace uplatní spoločnosť, na ktorú sa previedol výkon správy majetku obce. Zvyšná časť ročného odpisu sa uplatňuje už v mesiaci, v ktorom bol majetok zaevidovaný v majetku spoločnosti, na ktorú sa previedol výkon správy majetku obce.
V prípade, ak spoločnosť spravuje majetok obce v súlade s ustanoveniami zákona č. 138/1991 Zb. v znení neskorších predpisov a ide o majetok, ktorý obec môže odpisovať v zmysle platných právnych predpisov, spoločnosť môže pokračovať v odpisovaní začatom obcou podľa § 22 ods. 13 zákona o dani z príjmov.

§ 24 ods. 3

Odpisovanie hmotného a nehmotného majetku, ktorý je v spoluvlastníctve

Ustanovenie § 24 ods. 3 zákona č.595/2003 Z. z. o dani z príjmov účinného od 1.1.2004 upravuje odpisovanie hmotného a nehmotného majetku, ktorý je v spoluvlastníctve. Hmotný majetok a nehmotný majetok, ktorý je v spoluvlastníctve, odpisuje každý zo spoluvlastníkov zo vstupnej ceny, a to pomerne podľa výšky spoluvlastníckeho podielu.
Každý spoluvlastník odpisuje zo vstupnej ceny len časť majetku v závislosti od výšky jeho spoluvlastníckeho podielu. Daňovníci - fyzické osoby, ktoré spoločne zakúpili hmotný majetok, uplatnia teda daňové odpisy z tohto majetku v pomere, akým sa podieľali na úhrade obstarávacej ceny.
Rovnaký postup uplatňovania odpisov hmotného a nehmotného majetku, ktorý je v spoluvlastníctve sa aplikoval aj do 31.decembra 2003 za účinnosti zákona č.366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov.

§ 24 ods. 5
§ 25 ods. 1 písm. a) a b)

Určenie vstupnej ceny nehnuteľnosti pri jej preradení z osobného užívania do obchodného majetku

Podľa § 24 ods. 5 zákona o dani z príjmov daňovník, ktorý je fyzickou osobou pri preradení hmotného majetku a nehmotného majetku z osobného užívania do obchodného majetku pri začatí používania majetku na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane, odpisuje tento majetok ako v ďalších rokoch odpisovania zo vstupnej ceny ustanovenej v § 25 ods. 1 písm. d) zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov. Vstupnou cenou hmotného majetku a nehmotného majetku je podľa § 25 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov cena určená podľa § 25 ods. 1 písm. a) a b) pri preradení majetku z osobného užívania fyzickej osoby do obchodného majetku.
Z uvedeného vyplýva, že v roku, v ktorom sa hmotný majetok – nehnuteľnosť začne využívať na podnikanie, zaradí daňovník – fyzická osoba majetok do obchodného majetku a bude uplatňovať odpisy zo vstupnej ceny, ktorou je obstarávacia cena preukázaná účtovným dokladom (ak bol hmotný majetok nadobudnutý odplatne) ako v ďalších rokoch odpisovania tak, ako keby bol majetok odpisovaný už pred zaradením do podnikania, a to počnúc rokom jeho obstarania.
Ocenenie hmotného majetku reprodukčnou obstarávacou cenou nie je možné u daňovníka, ktorý je fyzickou osobou.
(vypracované apríl 2005)


§ 25 ods. 1 písm. a)
§ 25 ods. 1 písm. c)

Určenie vstupnej ceny hmotného a nehmotného majetku

V súlade s ustanovením § 25 ods. 1 písm. a) zákona č.595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov účinného od 1.1.2004 (ďalej len zákon o dani z príjmov) vstupnou cenou hmotného majetku a nehmotného majetku je obstarávacia cena vrátane nepeňažného vkladu fyzickej osoby do obchodnej spoločnosti alebo družstva, ak ide o vklad, ktorý sa neúčtuje v obchodnom majetku a pri predaji tohto majetku by sa na dosiahnutý príjem nevzťahovalo oslobodenie od dane podľa § 9 zákona o dani z príjmov.
Podľa § 25 ods. 1 písm. c) zákona o dani z príjmov vstupnou cenou hmotného majetku a nehmotného majetku je reprodukčná obstarávacia cena, zistená podľa osobitných predpisov, pričom ale toto ustanovenie sa nevzťahuje na daňovníka, ktorý je fyzickou osobou.
Podľa § 24 ods.1 zákona o dani z príjmov hmotný majetok a nehmotný majetok odpisuje daňovník, ktorý má k tomuto majetku vlastnícke právo. Hmotný majetok a nehmotný majetok odpisuje aj daňovník, ktorý síce nemá k tomuto majetku vlastnícke právo (právne vlastníctvo), za predpokladu, že o tomto majetku účtuje, a to v prípadoch vymedzených cit. zákonným ustanovením (pri prenajatom nehnuteľnom majetku, majetku prenajatom formou finančného prenájmu, dlhodobom hmotnom hnuteľnom majetku, ku ktorému vlastnícke právo prechádza na kupujúceho až úplným zaplatením kúpnej ceny a pod.).
Na základe vyššie uvedeného vyplýva, že ak daňovník fyzická osoba pri výkone svojej podnikateľskej činnosti využíva osobné motorové vozidlo, ktoré je vo vlastníctve napr. otca, v súlade s platnými ustanoveniami zákona o dani z príjmov nie je možné ako daňový výdavok ovplyvňujúci základ dane uplatniť odpisy tohto majetku.
V prípade, ak by toto osobné motorové vozidlo bolo obstarané kúpou (od otca), v nadväznosti na ustanovenie § 25 ods.1 písm. a) zákona o dani z príjmov vstupnou cenou pre účely odpisovania by bola obstarávacia cena vynaložená na obstaranie tohto majetku.
25 ods.1 písm. a)

Odpisovanie motorové vozidlo u podnikateľa účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva nakúpené cez systém CARION

Vstupnou cenou hmotného majetku a nehmotného majetku v súlade s ustanovením § 25 ods.1 písm. a) zákona č. 595/2003 Z. z o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej zákon o dani z príjmov) je obstarávacia cena, pričom obstarávacou cenou podľa § 25 ods. 4 písm. a) zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov sa rozumie cena, za ktorú sa majetok obstaral, a náklady súvisiace s jeho obstaraním.
Ak daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva obstará motorové vozidlo, a to cez nákupný systém prostredníctvom spoločnosti CARION Slovakia, do daňových výdavkov sa zahrnú odpisy tohto majetku, pričom mesačné splátky platené tejto spoločnosti sa účtujú ako výdavky neovplyvňujúce základ dane.
Vstupnou cenou na účely odpisovania je obstarávacia cena. V prípade, ak manipulačný poplatok súvisí s obstaraním vozidla a vznikol do dátumu jeho zaradenia, v nadväznosti na ustanovenie § 25 ods. 4 zákona o účtovníctve je súčasťou vstupnej ceny.
V prípade platenia poistného za takéto motorové vozidlo, ak daňovník uzatvoril poistnú zmluvu s poisťovňou, takto platená suma poistného by sa v súlade s ustanovením § 19 zákona o dani z príjmov uplatnila ako priamy daňový výdavok
(vypracované apríl 2005)

§ 26 ods. 8

Odpisy hmotného majetku pri finančnom prenájme

V súlade s ustanovením § 2 písm. s) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov účinného od 1.1.2004 (ďalej len zákon o dani z príjmov) finančným prenájmom sa rozumie nájom majetku s dojednaným právom kúpy prenajatej veci, pri ktorom bez zbytočného odkladu po ukončení doby nájmu prechádza vlastnícke právo k predmetu nájmu z prenajímateľa na nájomcu a nájomca počas trvania nájmu odpisuje prenajatý majetok spôsobom podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov.
Podľa § 19 ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov daňovým výdavkom je nájomné pri finančnom prenájme len vo výške prevyšujúcej odpis uplatňovaný podľa § 26 ods. 8, rovnomerne zahrnované do základu dane počas celej doby trvania nájmu za podmienok podľa odseku 5 citovaného ustanovenia.
Hmotný majetok prenajatý formou finančného prenájmu odpíše nájomca podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov počas doby trvania prenájmu do výšky 100% obstarávacej ceny zistenej u prenajímateľa. Pri určení spôsobu odpisovania sa nepoužijú ustanovenia § 27 a 28, ale výška odpisu sa určí rovnomerne pomernou časťou pripadajúcou na každý kalendárny mesiac doby prenájmu.
Ak v prípade spoločného podnikania formou združenia uzatvoreného podľa § 829 a nasl. Občianskeho zákonníka je uzatvorená nájomná zmluva na nájom majetku (automobilu) s dojednaným právom kúpy prenajatej veci na nájomcu (jedného z účastníkov združenia), pričom sa jedná o nájomné zmluvy uzatvorené po 1.1.2004, takýto nájomca pri odpisovaní hmotného majetku prenajatého formou finančného prenájmu uplatní postup v nadväznosti na ustanovenie § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov, odpíše hmotný majetok rovnomerne pomernou časťou pripadajúcou na každý kalendárny mesiac doby prenájmu. Podľa § 19 ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov uplatní do daňových výdavkov nájomné pri finančnom prenájme.

§ 26 ods. 8
§ 19 ods. 3 písm. o)

Odpisovanie predmetu lízingu nájomcom, ktorý je členom združenia

Na účely zákona o dani z príjmov je finančný prenájom definovaný v § 2 písm. s) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších (ďalej len zákon o dani z príjmov).
Podľa § 19 ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov daňovým výdavkom je nájomné pri finančnom prenájme len vo výške prevyšujúcej odpis uplatňovaný podľa § 26 ods. 8, rovnomerne zahrnované do základu dane počas celej doby trvania nájmu za podmienok podľa odseku 5 citovaného ustanovenia.
Hmotný majetok prenajatý formou finančného prenájmu odpíše nájomca podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov počas doby trvania prenájmu do výšky 100% obstarávacej ceny zistenej u prenajímateľa. Pri určení spôsobu odpisovania sa nepoužijú ustanovenia § 27 a 28, ale výška odpisu sa určí rovnomerne pomernou časťou pripadajúcou na každý kalendárny mesiac doby prenájmu.
Ak v prípade spoločného podnikania formou združenia uzatvoreného podľa § 829 a nasl. Občianskeho zákonníka je uzatvorená nájomná zmluva na nájom majetku (automobilu) s dojednaným právom kúpy prenajatej veci na nájomcu (jedného z účastníkov združenia), pričom sa jedná o nájomné zmluvy uzatvorené po 1.1.2004, takýto nájomca pri odpisovaní hmotného majetku prenajatého formou finančného prenájmu uplatní postup v nadväznosti na ustanovenie § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov, odpíše hmotný majetok rovnomerne pomernou časťou pripadajúcou na každý kalendárny mesiac doby prenájmu. Podľa § 19 ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov uplatní do daňových výdavkov nájomné pri finančnom prenájme.

Ministerstvo financií SR v záujme zabezpečenia jednotného postupu pri uplatňovaní § 22 ods. 1 písm. d) bod 1 a 2 zákona č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov oznamuje:

1. Za príjmy, ktorých zdroj je na území Slovenskej republiky sa v súlade s § 22 ods. 1 písm. d) bod 1 a 2 zákona č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon) u daňovníkov, ktorí nemajú na území Slovenskej republiky trvalý pobyt ani sa tu obvykle nezdržiavajú podľa § 2 a 3 zákona a daňovníkov, ktorí nemajú na území Slovenskej republiky svoje sídlo podľa § 17 ods. 5 zákona (ďalej len zahraničné daňové subjekty), považujú príjmy z úhrad od fyzických osôb alebo právnických osôb s trvalým pobytom alebo sídlom na území Slovenskej republiky (ďalej len slovenské daňové subjekty).
Takýmto príjmom sa rozumie akékoľvek peňažné plnenie (odmeny, poplatky a iné platby) alebo naturálne plnenie, ktoré plynie za použitie alebo právo na použitie, postúpenie alebo súhlas na využitie práva alebo za odškodnenie z porušenia práva, resp. neoprávnené použitie práva k duševnému vlastníctvu.

2. Práva k duševnému vlastníctvu sa členia v závislosti od spôsobu ich právnej ochrany na:
2.1. priemyselné práva, ktoré sú chránené zákonmi na ochranu priemyselného vlastníctva s povinnosťou registrácie na Úrade priemyselného vlastníctva SR, napr. vynálezy, ochranné známky, priemyselné vzory, úžitkové vzory, topografie polovodičových výrobkov, označenia pôvodu výrobkov, údaje o pôvode výrobkov a obchodné mená.
2.2. autorské práva k literárnym, vedeckým a umeleckým dielam a práva príbuzné autorským právam podľa autorského zákona.
2.3. počítačové programy – softvéry – program alebo skupina programov obsahujúcich inštrukcie pre počítač. Na účely zákona sa softvér chápe ako tajný vzorec, resp. tajná informácia (bez ohľadu na to, či je alebo nie je chránený autorským zákonom), na základe ktorej sa plánuje, účtuje, vyrába, distribuuje, eviduje vo výrobnom alebo podobnom procese.
2.4. práva, ktoré sú príbuzné priemyselným právam, napr. práva k novým odrodám rastlín, novým plemenám zvierat, nové spôsoby prevencie, diagnostiky chorôb a liečenia ľudí a zvierat, ochrany rastlín proti škodcom a chorobám, zlepšovacie návrhy, výrobno-technické, obchodné a iné poznatky (know-how), ktorých osvojenie je potrebné pre zvládnutie priemyselného, obchodného alebo obdobného procesu.

3. Spôsoby prevodu práv duševného vlastníctva
Podľa rozsahu prevodu práv duševného vlastníctva rozlišujeme:
3.1. obmedzený prevod práv duševného vlastníctva – slovenský daňový subjekt získa súhlas zahraničného daňového subjektu, aby za určitých zmluvne dohodnutých a presne špecifikovaných podmienok a obyčajne aj s určitým časovým ohraničením alebo teritoriálnym obmedzením mohol využívať predmety práv duševného vlastníctva.
3.2. úplný prevod práv duševného vlastníctva – slovenský daňový subjekt získa všetky majetkové a dispozičné práva (absolútne práva) k duševnému vlastníctvu, pričom zahraničný daňový subjekt už ďalej nemá právo tento majetok používať, udeľovať licencie alebo iným spôsobom dávať súhlas na jeho použitie. Nie je pritom rozhodujúce, či predmet duševného vlastníctva bol vytvorený zahraničným subjektom len pre jeho vlastné použitie, za účelom obchodovania s ním alebo na základe objednávky slovenského subjektu.
3.3. osobitné druhy zmlúv
3.3.1. zmiešané zmluvy. Tento druh zmlúv okrem poskytnutia práv na:
použitie priemyselných práv,
softvérov alebo
informácií (know-how),
zahŕňa aj dodávky strojov a zariadení alebo služieb (technickej pomoci).
Zmiešané zmluvy majú byť vyhotovené tak, aby z nich bolo možné rozlíšiť jednotlivé časti platieb (osobitne platby za použitie alebo poskytnutie práva na použitie a osobitne platby za dodávku technológie alebo poskytnutú službu) a tým rozlíšiť aj príjmy podliehajúce dani na území SR. V prípade, že zmluva jednoznačne nerozlišuje jednotlivé časti platby a slovenský daňový subjekt ani neposkytne daňovému úradu potrebné informácie o členení platieb, má správca dane právo určiť príjmy podliehajúce dani na území SR podľa pomôcok v súlade s § 44 zákona SNR č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave finančných orgánov v znení neskorších predpisov.
3.3.2. predaj softvérových produktov. Ide o štandardné softvéry, ktoré sú určené pre širokú verejnosť a sú predávané priamo výrobcom alebo distribútorom prostredníctvom maloobchodnej siete a pod. Napriek tomu, že aj v tomto prípade ide o poskytnutie len obmedzených práv, užívateľ vstupuje do tzv. schrink-wrap licencie, ktorá je z daňového hľadiska posudzovaná ako predaj tovaru.

4. Zdaňovanie príjmov zo zdrojov na území SR
4.1. Úhrada za poskytnutie obmedzených práv k duševnému vlastníctvu podľa bodu 3.1 sa považuje za príjem, ktorého zdroj je na území Slovenskej republiky (§ 22 ods. 1 písm. d bod 1 a 2 zákona) a zdaňuje sa v súlade s § 36 ods. 1 písm. a) zákona, ak ide o krajinu, s ktorou Slovenská republika nemá uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojakého zdanenia.
Ak ide o krajinu, s ktorou Slovenská republika má uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojakého zdanenia, postupuje sa v súlade s platnou zmluvou, článkom 12 – Licenčné poplatky.
Nižšia sadzba dane alebo oslobodenie od dane môže byť určené zmluvou o zamedzení dvojakého zdanenia v súlade s článkom 12 – Licenčné poplatky. Podľa tohto článku môže byť použitá jedna sadzba dane na všetky platby tohto charakteru alebo môžu byť dohodnuté aj rozdielne sadzby dane pre platby zahrnované podľa § 22 ods. 1 písm. d) do bodu 1 a pre platby zahrnované do bodu 2.
4.2. Úhrada za úplný prevod práv k duševnému vlastníctvu podľa bodu 3.2 sa považuje pre účely zákona za “predaj nehmotného majetku” so všetkými majetkovými a dispozičnými právami, ktoré sú s ním spojené (právo udeľovať licencie, právo na vlastné i komerčné použitie...). Takýto príjem nemá zdroj na území Slovenskej republiky a preto u nás nepodlieha dani z príjmu.
4.3. V prípade zmiešaných zmlúv (bod 3.3.1) v súlade s § 22 ods. 1 písm. d) zákona podlieha dani len tá časť celkovej ceny, ktorá sa vzťahuje k poskytnutiu práva na použitie, k poskytnutiu licencie.
4.4. Úhrada za predaj softvérových produktov (bod 3.3.2) je z daňového hľadiska považovaná za predaj tovaru a na takéto platby plynúce do zahraničia na území Slovenskej republiky nepodliehajú dani.

K bodu 3.3.1:

V podnikateľskej praxi je bežné, že pri tom istom rokovaní obchodných partnerov sú uzatvorené viaceré zmluvy, ktoré sú zahrnuté do jednej listiny. Zmiešaná zmluva je dojednanie zmluvných strán o ich vzájomných právach a povinnostiach, ktoré obsahuje prvky rôznych zmluvných typov.

Predmetom záväzkov zahrnutých do jednej listiny (zmiešanej zmluvy), ktoré sú svojím obsahom a charakterom rôzne, môže byť napr. aj poskytnutie práv na použitie počítačových programov a ich upgrade (dodanie softvéru), dodanie služieb súvisiacich s jeho uvedením do prevádzky a samotným prevádzkovaním napr. inštalácia, školenia, konzultácie a poradenstvo, servisné služby, kontroly (technická pomoc), príp. dodanie technických zariadení výpočtovej techniky (hardvér).

V prípade takejto zmluvy je pre daňové účely nevyhnutné výslednú platbu dohodnutú v zmluve rozdeliť podľa jednotlivých obsahových častí zmluvy tak, aby sa na takto určené časti mohol aplikovať správny postup zdanenia. Pre daňové účely sa každá časť takto rozdelenej zmluvy posudzuje podľa svojho ekonomického charakteru.

Časť úhrady za dodanie softvéru platenej do zahraničia môže predstavovať príjem uvedený v § 22 ods. 1 písm. d) bod 1 zákona o daniach z príjmov, časť úhrady za technickú pomoc predstavuje príjem uvedený v § 22 ods. 1 písm. c), resp. v § 22 ods. 1 písm. a) a časť úhrady za dodanie (nie prenájom) hardvéru platenej daňovníkovi uvedenému v § 2 ods. 3 alebo § 17 ods. 5 nie je považovaná za príjem tohto daňovníka zo zdrojov na území Slovenskej republiky (nie je na tomto území zdaniteľná).

V prípade obchodného a daňového vzťahu k štátu, s ktorým Slovenská republika je viazaná zmluvou o zamedzení dvojitého zdanenia, je potrebné pri riešení predmetného problému potrebné vychádzať tiež z príslušných ustanovení tejto zmluvy.

Slovenský platiteľ príjmu (nadobúdateľ softvéru) je zodpovedný za správne zdanenie predmetných úhrad, príp. zrazenie preddavkov na zabezpečenie dane z predmetných príjmov. Ak zmiešaná zmluva nerozlišuje jednotlivé časti platby tak, ako je vyššie uvedené, a určitá časť toho, čo je zmluvne poskytované (napr. dodanie softvéru) predstavuje základnú, podstatným spôsobom prevažujúcu časť predmetu zmluvy a ostatné časti zmluvy (napr. súvisiace s technickými službami) majú vedľajší alebo bezvýznamný charakter, potom je možné uplatniť k celej zmluve ako celku a k platbe s ňou spojenou daňový prístup, ktorý je aplikovateľný na jej rozhodujúcu časť (dodanie softvéru).

Z hľadiska aplikácie daňových predpisov je potrebné tiež rozlišovať medzi poplatkami platenými ako náhradu za poskytnutie (použitie alebo práva na použitie) výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know-how) uvedenými v § 22 ods. 1 písm. d) bod 1 zákona o daniach z príjmov a platbami za práce vykonané pre odberateľa služby, aj keď možno s využitím praktických znalostí (know-how) dodávateľa tejto služby uvedenými v § 22 ods. 1 písm. c), resp. v § 22 ods. 1 písm. a) zákona o daniach z príjmov.

V zmluve o neúplnom prevode (licencii) know-how sa zaväzuje jedna strana poskytnúť (nie predať) druhej strane svoje poznatky a skúsenosti (informácie v zaznamenateľnej forme, aby ich táto mohla využiť pre svoje účely.

Tým sa odlišuje tento druh zmlúv od zmlúv o poskytnutí služby, ktorými sa jedna strana zaväzuje vykonať prácu pre druhú stranu použitím vedomostí obvyklých v predmete jej činnosti (podnikania).

Príjmy uvedené v § 22 ods. 1 písm. c) a písm. b) bod 1 zákona o daniach z príjmov sú samostatným základom dane pre zdanenie osobitnou sadzbou dane (§ 36), sú zdaňované zrážkovou daňou prostredníctvom platiteľa príjmu (dane).

Príjmy uvedené v § 22 ods. 1 písm. a) zákona o daniach z príjmov sú vysporiadané osobne daňovníkom prostredníctvom podaného daňového priznania. Platiteľ príjmu je v súlade s ustanovením § 40o ods. 2 zákona o daniach z príjmov povinný zo zdaniteľných príjmov zrážať preddavok na zabezpečenie dane vo výške 10 %.

Z vyššie uvedeného je zrejmé, že pre zdanenie príjmov z činností (služieb) je rozhodujúcou skutočnosťou vznik stálej prevádzkarne (§ 22 ods. 2 zákona o daniach z príjmov).

Vo všeobecnosti platí, že v zmluvách o zamedzení dvojitého zdanenia príjmy z činností charakteru služieb spadajú do rámca článku Zisky podnikov (nie Licenčné poplatky). V zmluvách o zamedzení dvojitého zdanenia však vznik stálej prevádzkarne u činností charakteru služieb nie je vždy závislý len od doby vykonávania činností (časové hľadisko). V prípade neexistencie stálej prevádzkarne zahraničného podniku (dodávateľa softvéru) príjmy za poskytnuté súvisiace technické služby nie sú na území Slovenskej republiky zdaniteľné.

K bodu 3.3.2:

Softvérové produkty, ktoré na území Slovenskej republiky nepodliehajú zdaneniu, nie sú vo vyššie uvedenom pokyne taxatívne vymedzené. Vzhľadom na len príkladmé vymedzenie je ťažké určiť, kde leží hranica medzi platbami za softvér, ktoré treba posudzovať ako ,,licenčné" poplatky (príjmy uvedené v § 22 ods. 1 písm. d) bod 1 zákona o daniach z príjmov) a inými druhmi platieb.

Medzinárodne prijaté štandardy pre zdaňovanie softvéru odmietajú mechanický prístup ku klasifikácii platieb za dodanie softvéru ako ,,licenčných" poplatkov.

Pre daňové účely je nevyhnutné softvérové platby (príjmy) klasifikovať podľa ekonomického charakteru príslušnej transakcie (§ 2 ods. 7 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov).

Ekonomická podstata zmlúv o prenechaní (prevode) softvéru môže spočívať v predaji tovaru (nehmotného majetku), prevode práv na použitie duševného vlastníctva, poskytnutí služby alebo v ich kombinácii.

Vyššie uvedenú výnimku v pokyne môže predstavovať napr. štandardný (štandardizovaný pre určitú veľkú oblasť použití), nie zákazkový, aplikačný softvér, s veľkým počtom inštalácií (kópií), pričom počítačový program je možné nainštalovať do rôznych počítačov bez akýchkoľvek ďalších úprav. Transakcia (nákup) takéhoto softvéru neposkytuje jeho nadobúdateľovi právo následného skvalitnenia nakupovaného produktu (úpravy, zmeny alebo zásahy) a jeho ďalšieho komerčného rozmnožovania. Môže ísť o transakciu, prostredníctvom ktorej nadobúdateľ získa právo aj na rozmnožovanie kópií obstaraného softvéru, avšak len pre vlastnú podnikateľskú činnosť (licencia je viazaná na nadobúdateľa, miesto použitia alebo konkrétnu sieť).

Obsahom ,,čistých" licenčných softvérových zmlúv je záväzok poskytovateľa postúpiť (dať k dispozícii) časť svojich vlastníckych (autorských) softvérových práv (napr. právo jeho rozmnožovania, právo adaptácie, úpravy alebo iného spracovania, právo jeho použitia na vytvorenie nového podobného softvéru) nadobúdateľovi a záväzok nadobúdateľa zaplatiť cenu za ich postúpenie (licenčný poplatok).

Ak prevažujúcou podstatou zmluvy nie je také použitie (licencia) softvéru, ktoré je spojené s poskytnutím časti takýchto práv, ale len samotný predaj produktu komerčne vytvoreného za účelom jeho ďalšieho predaja širokému okruhu odberateľov, základnú ekonomickú charakteristiku takéhoto prevodu predstavuje transakcia tovaru.

K problematike uplatňovania zrážkovej dane z platieb za obstaranie softvéru zo zahraničia zaujíma ÚDR SR nasledovné stanovisko:

V súlade s § 22 ods. 1 písm. d) bod 1 zákona č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej zákon), u daňovníkov uvedených v § 2 ods. 3 a § 17 ods. 5, sa považujú za príjmy zo zdrojov na území Slovenskej republiky aj príjmy z úhrad od daňovníkov uvedených v § 2 ods. 2 a § 17 ods. 4 a od stálych prevádzkarní daňovníkov uvedených v § 2 ods. 3 a § 17 ods. 5, ktorými sú odplaty za poskytnutie a použitie výkonu práva z počítačových programov (softvéru), pričom platby sú podľa § 36 ods. 1 písm. a) zdaňované zrážkovou daňou vo výške 25 %.

S cieľom zabrániť dvojakému zdaneniu príjmov, ale aj zamedziť daňovým únikom a umožniť priamu spoluprácu daňových orgánov obidvoch štátov bola medzi ČSSR a NSR uzatvorená zmluva o zamedzení dvojakého zdanenia (ďalej zmluva) uverejnená v Zbierke zákonov pod č. 18/1984, ktorú po 1. 1. 1993 prevzala do svojho právneho systému aj Slovenská republika.

Bez ohľadu na ďalšie skutočnosti súvisiace s obstaraním softvéru v zahraničí je podľa § 37 zákona nevyhnutné postupovať podľa platnej vzájomnej zmluvy s NSR, ktorá svojím obsahom vymedzuje hranice platnosti tohto zákona.

Z predloženej dokumentácie a následných telefonických konzultácií vyplýva, že slovenský podnik Traco Computers, a.s., nakupuje v Nemeckej spolkovej republike softvérové produkty nemeckého podniku Discreet Logic.

Produkty Discreet Logicu pod spoločným názvom Visual Effects predstavujú sadu (balík) aplikačných softvérov, ktoré môžu pracovať buď samostatne alebo v jednom celku. Ide o štandardný (nie zákazkový) softvér so širokou škálou aplikácií, pričom jednotlivé časti programov je možné nainštalovať do počítača bez akejkoľvek úpravy.

Traco Computers vystupuje v obchodných kontraktoch ako distribútor uvedeného softvéru v Slovenskej republike, ktorý však nie je ekonomicky závislý na nemeckom podniku Discreet Logic.

Transakcia (predaj) softvéru neposkytuje slovenskému podniku právo následného skvalitnenia nakupovaného produktu alebo právo požadovať jeho inštaláciu, údržbu či servis. Nakupovaný softvér je platený na základe fakturácie formou paušálnej vstupnej ceny.

Aj keď všeobecne je softvér svojím charakterom duševné vlastníctvo, ktorého právna ochrana je zabezpečovaná autorským právom, základnú ekonomickú charakteristiku takéhoto prevodu predstavuje transakcia tovaru.

Z hľadiska aplikácie zmluvy je potrebné rozlišovať medzi poplatkami platenými za ,,používanie alebo právo na používanie" softvéru (článok 12) a platbami za ,,predaj" softvéru (články 7, 13, 14 alebo 21).

Licenčné poplatky sú v samej podstate príjmami z prenájmu. Je zrejmé, že pri nákupe štandardného softvéru za účelom jeho ďalšieho predaja, bez reprodukcie alebo adaptácie pre ďalšiu distribúciu, neexistuje vo vzájomnom obchodno-právnom vzťahu podnikov Traco Computers a Discreet Logic žiadna forma prenájmu, t.j. poplatku.

Ak poskytovateľ softvéru (Discreet Logic) nemá v Slovenskej republike (štát zdroju) stálu prevádzkareň zriadenú na podnikanie (článok 5 zmluvy), platby za takto nakupovaný softvér sa v SR nezdaňujú a transfery sa posudzujú ako predaj tovaru, resp. predaj nehmotného majetku.