Z dôvodu zabezpečenia jednotného postupu pri uplatňovaní zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o účtovníctve“), odbor daňovej metodiky vydáva usmernenie k účtovaniu odpisov dlhodobého hmotného majetku pri prerušení ich uplatňovania podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) v účtovných jednotkách účtujúcich podľa opatrenia Ministerstva financií Slovenskej republiky č. MF/27076/2007-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek účtovnej závierky pre účtovné jednotky účtujúce v sústave jednoduchého účtovníctva, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „postupy účtovania v JÚ“).

1. Účtovné a daňové odpisy
2. Prerušenie odpisovania

Zákonom č. 301/2019 Z. z., ktorým bol s účinnosťou od 1.1.2020 novelizovaný zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon o dani z príjmov), došlo aj k zmene v odpisovaní elektromobilov, a to už aj za zdaňovacie obdobie 2019.

V § 26 ods. 1 a § 27 ods. 1 zákona o dani z príjmov bola doplnená nová odpisová skupina 0 s dobou odpisovania 2 roky. Podľa prílohy č. 1 zákona o dani z príjmov sa do odpisovej skupiny 0 s dobou odpisovania 2 roky zaraďujú len osobné automobily, kód Klasifikácie produktov 29.10.2, ktoré majú v osvedčení o evidencii časť II v položke „18 P.3 Druh paliva/zdroj energie uvedené

- „BEV“ (BEV = batériové elektrické vozidlá), alebo
- „PHEV“ (PHEV = plug-in hybridné elektrické vozidlá) v akejkoľvek kombinácii s iným druhom paliva alebo zdroja energie.

Ročný odpis elektromobilov zaradených do odpisovej skupiny 0 sa určí ako podiel vstupnej ceny a doby odpisovania 2 roky.

Podľa prechodného ustanovenia § 52zza ods. 15 zákona o dani z príjmov sa nový spôsob odpisovania elektromobilov prvýkrát použije pri podaní daňového priznania k dani z príjmov po 31.12.2019, teda nový spôsob odpisovania elektromobilov je možné použiť už aj za zdaňovacie obdobie 2019.

Prechodné ustanovenie § 52zza ods. 15 zákona o dani z príjmov stanovuje daňovníkovi povinnosť vykonať zmeny aj pri tých elektromobiloch, ktoré odpisoval podľa predpisu účinného do 31.12.2018, pričom uplatnené odpisy sa už spätne neupravujú. To znamená, že ak daňovník obstaral elektromobil, ktorý sa zaraďuje do odpisovej skupiny 0 s dobou odpisovania 2 roky, ešte v období do 31.12.2018, je povinný v zdaňovacom období 2019 tento elektromobil preradiť z odpisovej skupiny 1 do odpisovej skupiny 0, pričom odpisy uplatnené v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach už spätne neupravuje.

Ak elektromobil, ktorý daňovník obstaral pred 1.1.2019 (napr. v rokoch 2017 alebo 2018) nemá v osvedčení o evidencii v časti II v položke „18 P.3 Druh paliva/zdroj energie“ uvedené „BEV“ alebo „PHEV“, na ktoré sa odvoláva zákon o dani z príjmov, ale napr. „elektrina“, alebo „NM + elektrina“, daňovník môže takéto vozidlo preradiť v roku 2019 do odpisovej skupiny 0 iba v prípade, ak vie preukázať, že označenie, ktoré sa u neho v osvedčení nachádza, zodpovedá označeniu „BEV“ alebo „PHEV“ .

Vypracovalo: Finančné riaditeľstvo SR

Finančné riaditeľstvo SR vydáva usmernenie na zabezpečenie jednotného postupu pri uplatnení výdavkov (nákladov) na elektromobily podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“).

1. Právny rámec

Zákonom č. 301/2019 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov, sa v § 26 ods. 1 v znení účinnom od 01.01.2020 dopĺňa nová odpisová skupina, a to odpisová skupina 0 s dobou odpisovania 2 roky. Do tejto odpisovej skupiny patria podľa prílohy č. 1 zákona o dani z príjmov v znení účinnom od 01.01.2020 len osobné automobily, kód Klasifikácie produktov 29.10.2, ktoré majú v osvedčení o evidencii časť II v položke „18 P.3 Druh paliva/zdroj energie“ uvedené

- „BEV“ alebo
- „PHEV“ v akejkoľvek kombinácii s iným druhom paliva alebo zdroja energie.

Poznámka:
BEV (Battery Electric Vehicle) označuje vozidlo na výlučne elektrický pohon. Takéto vozidlo je poháňané elektromotorom a ako zdroj energie mu slúži akumulátor, ktorého kapacita najviac určuje jeho dojazd. Takéto vozidlo nemá spaľovací motor ani žiadnu inú možnosť ako si elektrickú energiu vyrobiť. V závislosti od veľkosti batérie, jej nabitia, prevádzkových podmienok a konkrétneho modelu vozidla je daný maximálny možný dojazd vozidla.
PHEV (Plug-in Hybrid Electric Vehicle) označuje hybridné elektrické vozidlo, ktorého pohon tvorí spaľovací motor a elektromotor. Batériu takéhoto vozidla je možné dobíjať pripojením na externý zdroj elektrickej energie.

Zároveň sa vykonala úprava v položke 1-24 v odpisovej skupine 1 prílohy č. 1 zákona o dani z príjmov v znení účinnom od 01.01.2020, ktorou sa z tejto položky odpisovej skupiny 1 vylučujú vyššie menované vozidlá patriace do odpisovej skupiny 0.

Nadväzujúc na túto zmenu sa v § 27 ods. 1 zákona o dani z príjmov v znení účinnom od 01.01.2020 dopĺňa spôsob výpočtu ročného odpisu pri rovnomernom odpisovaní osobných automobilov patriacich do odpisovej skupiny 0, ktorý sa určí ako podiel vstupnej ceny a doby odpisovania 2 roky ustanovenej pre odpisovú skupinu 0.

Podľa prechodného ustanovenia § 52zza ods. 15 zákona o dani z príjmov sa § 26 ods. 1, § 27 ods. 1 a príloha č. 1 v znení účinnom od 01.01.2020 prvýkrát použijú pri podaní daňového priznania po 31.12.2019, tzn. už za zdaňovacie obdobie kalendárneho roka 2019. Pri zmene odpisovej skupiny, pri zmene doby odpisovania, alebo pri zmene ročnej odpisovej sadzby je daňovník povinný vykonať zmeny aj pri tom majetku, ktorý odpisoval podľa predpisu účinného do 31.12.2019.

2. Elektromobily obstarané a uvedené do užívania v roku 2019

Príklad:

Daňovník obstaral a zaradil do majetku automobil (kód Klasifikácie produktov 29.10.2) dňa 15.05.2019, v obstarávacej cene 42 000 eur. Automobil má v osvedčení o evidencii časť II v položke „18 P.3 Druh paliva/zdroj energie“ uvedené „BEV“. Ako bude uplatňovať odpisy z tohto majetku v zdaňovacom období 2019?

ZO	OS	Výpočet daňových odpisov	Daňový odpis	DZC
2019	0	(42 000/2/12x8)	14 000	28 000
2020	0	42 000/2	21 000	7 000
2021		Neuplatnená časť odpisu z roku 2019	7 000	0
		Spolu	42 000

V súlade s § 26 ods. 1 a § 52zza ods. 15 zákona o dani z príjmov daňovník automobil zaradený do užívania v roku 2019 zaradí do odpisovej skupiny 0 s dobou odpisovania 2 roky. V prvom roku odpisovania uplatní len pomernú časť z ročného odpisu v závislosti od počtu mesiacov od zaradenia do užívania do konca zdaňovacieho obdobia (§ 27 ods. 2 zákona o dani z príjmov). Daňovník v zdaňovacom období 2019 uplatní do daňových výdavkov odpis vo výške 14 000 eur (pomerná časť z ročného odpisu vo výške 21 000 eur za 8 mesiacov užívania majetku). V zdaňovacom období 2020 daňovník uplatní do daňových výdavkov ročný odpis vo výške 21 000 eur a v zdaňovacom období 2021 uplatní odpis vo výške 7 000 eur, tzn. neuplatnenú pomernú časť ročného odpisu z roku 2019.

Príklad:
Daňovník obstaral a zaradil do majetku automobil (kód klasifikácie produktov 29.10.2) v roku 2019. Automobil má v osvedčení o evidencii časť II v položke „18 P.3 Druh paliva/zdroj energie“ uvedené „HEV“. Môže daňovník aj takýto automobil odpisovať v odpisovej skupine 0 s dobou odpisovania 2 roky?

HEV (Hybrid Electric Vehicle) označuje hybridné elektrické vozidlo, ktoré nie je plug-in. Z prílohy č. 1 zákona o dani z príjmov vyplýva, že do odpisovej skupiny 0 s dobou odpisovania 2 roky sa zaraďujú len osobné automobily, kód Klasifikácie produktov 29.10.2, ktoré majú v osvedčení o evidencii časť II v položke „18 P.3 Druh paliva/zdroj energie“ uvedené „BEV“ alebo „PHEV“ v akejkoľvek kombinácii s iným druhom paliva alebo zdroja energie. Hybridné elektrické vozidlo, ktoré nie je plug-in, daňovník zaradí do odpisovej skupiny 1 s dobou odpisovania 4 roky.

3. Elektromobily obstarané a uvedené do užívania do 31.12.2018

Z prechodného ustanovenia § 52zza ods. 15 zákona o dani z príjmov ďalej vyplýva, že pri zmene odpisovej skupiny, pri zmene doby odpisovania, ročnej odpisovej sadzby je daňovník povinný vykonať zmeny aj pri tom majetku, ktorý odpisoval podľa predpisu účinného do 31.12.2018, pričom už uplatnené odpisy sa spätne neupravujú.

Ak elektromobil, ktorý daňovník obstaral pred 01.01.2019, napr. v rokoch 2017 a 2018, nemá v osvedčení o evidencii v časti II v položke „18 P.3 Druh paliva/zdroj energie“ uvedené „BEV“ alebo „PHEV“, na ktoré sa odvoláva zákon o dani z príjmov, ale napr.: „elektrina“, „NM + elektrina“, daňovník musí vedieť preukázať, že označenie, ktoré sa u neho v osvedčení nachádza, zodpovedá označeniu BEV“ alebo „PHEV“ a až potom môže predmetné vozidlo preradiť do odpisovej skupiny 0 s dobou odpisovania 2 roky.

Poznámka: Ministerstvo dopravy a výstavby SR v spolupráci s Ministerstvom vnútra SR na základe požiadavky Zväzu automobilového priemyslu SR pristúpilo k novému označeniu paliva v číselníku „Druh paliva/zdroj energie“ používaného v osvedčení o evidencii časť I a v osvedčení o evidencii časť II od 01.01.2019. Až od uvedeného termínu, tzn. od 01.01.2019, používajú zástupcovia výrobcov a okresné odbory cestnej dopravy a pozemných komunikácií pri vystavovaní osvedčenia o evidencii označenia paliva „BEV“, „HEV“ a „PHEV“, ktoré znamenajú:
„BEV“ – označenie vozidla s elektrickým pohonom,
„HEV“ – označenie hybridného elektrického vozidla, ktoré nie je plug-in,
„PHEV“ – označenie plug-in hybridného elektrického vozidla – batéria tohto vozidla môže byť nabíjaná pripojením na externý zdroj elektrickej energie.

Príklad:
Daňovník obstaral a zaradil do svojho majetku automobil (kód Klasifikácie produktov 29.10.2) dňa 15.07.2018, v obstarávacej cene 37 800 eur. Automobil má v osvedčení o evidencii časť II v položke „18 P.3 Druh paliva/zdroj energie“ uvedené „NM + elektrina“, pričom ide o elektromobil v kombinácii s iným druhom paliva – s motorovou naftou. Predpokladáme, že predmetné označenie je totožné s označením „PHEV“ od 01.01.2019. Ako bude daňovník uplatňovať odpisy z tohto majetku v zdaňovacom období 2019?

ZO	OS	Výpočet daňových odpisov	Daňový odpis	DZC
2018	1	(37 800/4/12x6)	4 725	33 075
2019	0	37 800/2	18 900	14 175
2020		do výšky VC	14 175	0
		Spolu	37 800

Daňovník v zdaňovacom období 2018 zaradil elektromobil do odpisovej skupiny 1 s dobou odpisovania 4 roky a uplatnil si len pomernú časť z ročného odpisu vo výške 9 450 eur v závislosti od počtu mesiacov od zaradenia vozidla do užívania, do konca tohto zdaňovacieho obdobia, tzn. pomernú časť odpisu za 6 mesiacov (júl až december) vo výške 4 725 eur.
V súlade s § 52zza ods. 15 zákona o dani z príjmov je daňovník v zdaňovacom období 2019 povinný preradil automobil do odpisovej skupiny 0 s dobou odpisovania 2 roky, pričom už uplatnené odpisy sa spätne neupravujú. Daňovník v zdaňovacom období 2019 uplatní odpis vo výške 18 900 eur (37 800 / 2) a v zdaňovacom období 2020 uplatní odpis vo výške 14 175 eur, tzn. doodpisuje elektromobil do výšky vstupnej ceny (§ 26 ods. 4 zákona o dani z príjmov).

4. Elektromobily so vstupnou cenou 48 000 eur a viac

Podľa § 17 ods. 34 zákona o dani z príjmov základ dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou, alebo základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, sa zvýši o kladný rozdiel medzi úhrnom skutočne uplatnených daňových odpisov v príslušnom zdaňovacom období z osobných automobilov zatriedených do kódu KP 29.10.2 so vstupnou cenou (§ 25) 48 000 eur a viac podľa § 19 ods. 3 písm. a) a úhrnom ročných odpisov alebo pomerných častí ročných odpisov za príslušné zdaňovacie obdobie z týchto osobných automobilov vypočítaných zo vstupnej ceny 48 000 eur spôsobom podľa § 27, ak tento základ dane je nižší ako násobok počtu osobných automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac a ročného daňového odpisu vypočítaného zo vstupnej ceny 48 000 eur.

Z uvedeného vyplýva, že v prípade, ak by mal elektromobil vstupnú cenu vyššiu ako 48 000 eur, daňovník pri odpisovaní postupuje podľa § 17 ods. 34 zákona o dani z príjmov, tzn. môže uplatniť odpis elektromobilu v plnej výške, ak vykáže základ dane aspoň vo výške ročného odpisu zo sumy 48 000 eur, tzn. vo výške 24 000 eur (48 000 / 2). Ak základ dane nedosiahne minimálne výšku 24 000 eur, daňovník zvýši základ dane o rozdiel medzi skutočne uplatnenými odpismi a odpismi z limitovanej vstupnej ceny 48 000 eur.

Príklad:
Daňovník obstará a zaradí do svojho majetku automobil, kód KP 29.10.2 (v osvedčení o evidencii má uvedený druh paliva/zdroj energie „PHEV“) dňa 20.03.2019, v obstarávacej cene 60 000 eur. Daňovník zaradí automobil do odpisovej skupiny 0 s dobou odpisovania 2 roky. Ako bude upravovať základ dane podľa § 17 ods. 34 ZDP?

ZO	OS	Daňový odpis zo VC (§ 27)	Daňový odpis z LVC 48 000 eur	Testovanie základu dane na sumu	Zvýšenie ZD, ak ZD < 24 000
2019	0	25 000 (60 000/2/12x10)	20 000 (48 000/2/12x10)	24 000	+ 5 000 (25 000 – 20 000)
2020	0	30 000 (60 000/2)	24 000 (48 000/2)	24 000	+ 6 000 (30 000 – 24 000)
2021	0	5 000 (do výšky VC)	4 000 (do výšky LVC)	24 000	+ 1 000 (5 000 – 4 000)

ZO – zdaňovacie obdobie, OD – odpisová skupina, VC – vstupná cena, LVC – limitovaná vstupná cena, ZD - základ dane

Ak daňovník vykázal v zdaňovacom období 2019 nižší základ dane ako je ročný odpis z limitovanej vstupne ceny, t. j. 24 000 eur, je povinný v súlade s § 17 ods. 34 ZDP zvýšiť základ dane o rozdiel medzi skutočným odpisom (25 000 eur) a odpisom z limitovanej vstupnej ceny (20 000 eur), t. j. o sumu 5 000 eur. Ak bude základ dane vyšší ako 24 000 eur, úprava sa nevykoná.
Ak daňovník vykáže v zdaňovacom období 2020 nižší základ dane ako je ročný odpis z limitovanej vstupne ceny, t. j. 24 000 eur, je povinný v súlade s § 17 ods. 34 ZDP zvýšiť základ dane o rozdiel medzi skutočným odpisom (30 000 eur) a odpisom z limitovanej vstupnej ceny (24 000 eur), t. j. o sumu 6 000 eur. Ak bude základ dane vyšší ako 24 000 eur, úprava sa nevykoná.
Ak daňovník vykáže v zdaňovacom období 2021 nižší základ dane ako je ročný odpis z limitovanej vstupne ceny, t. j. 24 000 eur, je povinný v súlade s § 17 ods. 34 ZDP zvýšiť základ dane o rozdiel medzi skutočným odpisom (5 000 eur) a odpisom z limitovanej vstupnej ceny (4 000 eur), t. j. o sumu 1 000 eur. Ak bude základ dane vyšší ako 24 000 eur, úprava sa nevykoná.

4.1. Elektromobily so vstupnou cenou 48 000 eur a viac uvedené do užívania do 31.12.2018

V prípade elektromobilov, ktoré boli obstarané a uvedené do užívania do 31.12.2018 so vstupnou cenou 48 000 eur a viac, u ktorých sa najskôr uplatňovali odpisy s použitím doby odpisovania 4 roky a následne sa doba odpisovania znížila na 2 roky, dochádza k zmene podmienok uplatňovania daňových odpisov z dôvodu legislatívnej zmeny zákona o dani z príjmov, ktorú daňovník nemohol ovplyvniť. V takomto prípade sa v poslednom roku odpisovania za odpis z limitovanej vstupnej ceny bude považovať ročný odpis vo výške 24 000 eur, bez ohľadu na skutočnosť za koľko mesiacov sa počítal odpis v prvom roku odpisovania, v ktorom sa automobil odpisoval v odpisovej skupine 1. V tomto prípade nie je možné tvrdiť, že v poslednom roku odpisovania dochádza iba k doodpisovaniu neuplatnenej časti daňového odpisu z roku 2018, keďže v priebehu doby odpisovania sa zmenili podmienky pre odpisovanie.

Príklad:
Daňovník obstaral a zaradil do svojho majetku automobil, kód KP 29.10.2 (v osvedčení o evidencii má uvedený druh paliva/zdroj energie „BEV“) dňa 15.05.2018, v obstarávacej cene 100 000 eur. Automobil zaradil do odpisovej skupiny 1 s dobou odpisovania 4 roky. V zdaňovacom období 2019 v súlade s novelou zákona o dani z príjmov preradil automobil do odpisovej skupiny 0 s dobou odpisovania 2 roky. Ako bude upravovať základ dane podľa § 17 ods. 34 ZDP? Ako vypočíta daňový odpis z limitovanej vstupnej ceny v poslednom roku odpisovania (2020)?

ZO	OS	Daňový odpis zo VC (§ 27)	Daňový odpis z LVC 48 000 eur	Testovanie základu dane na sumu	Zvýšenie ZD, ak ZD < 24 000
2018	1	16 667 (100 000/4/12x8)	8 000 (48 000/4/12x8)	12 000	8 667 (16 667 – 8 000)
2019	0	50 000 (100 000/2)	24 000 (48 000/2)	24 000	26 000 (50 000 – 24 000)
2020	0	33 333 (do výšky VC)	24 000 (48 000/2)	24 000	9 333 (33 333 – 24 000)

ZO – zdaňovacie obdobie, OD – odpisová skupina, VC – vstupná cena, LVC – limitovaná vstupná cena, ZD - základ dane

V zdaňovacom období 2018 bol automobil zaradený v odpisovej skupine 1 s dobou odpisovania 4 roky, v zmysle § 17 ods. 34 zákona o dani z príjmov sa základ dane porovnával s ročným odpisom z limitovanej vstupnej ceny vo výške 12 000 eur (48 000 /4). Ak daňovník vykázal v tomto zdaňovacom období nižší základ dane ako je ročný odpis z limitovanej vstupne ceny, t. j. 12 000 eur, bol povinný v súlade s § 17 ods. 34 ZDP zvýšiť základ dane o rozdiel medzi skutočným odpisom (16 667 eur) a odpisom z limitovanej vstupnej ceny (8 000 eur), t. j. o sumu 8 667 eur. Ak bol základ dane vyšší ako 12 000 eur, úprava sa nevykonala.
V zdaňovacom období 2019 bol daňovník povinný preradiť automobil do odpisovej skupiny 0 s dobou odpisovania 2 roky, v zmysle § 17 ods. 34 zákona o dani z príjmov sa základ dane porovnáva s ročným odpisom z limitovanej vstupnej ceny vo výške 24 000 eur (48 000 / 2). Ak daňovník vykáže v tomto zdaňovacom období nižší základ dane ako je ročný odpis z limitovanej vstupnej ceny, t. j. 24 000 eur, je povinný v súlade s § 17 ods. 34 ZDP zvýšiť základ dane o rozdiel medzi skutočným odpisom (50 000 eur) a odpisom z limitovanej vstupnej ceny (24 000 eur), t. j. o sumu 26 000 eur. Ak bude základ dane vyšší ako 24 000 eur, úprava sa nevykoná.
V zdaňovacom období 2020 je daňový odpis z limitovanej vstupnej ceny vo výške 24 000 eur. Ak daňovník vykáže v tomto zdaňovacom období nižší základ dane ako je ročný odpis z limitovanej vstupne ceny, t. j. 24 000 eur, je povinný v súlade s § 17 ods. 34 ZDP zvýšiť základ dane o rozdiel medzi skutočným odpisom (33 333 eur) a odpisom z limitovanej vstupnej ceny (24 000 eur), t. j. o sumu 9 333 eur. Ak bude základ dane vyšší ako 24 000 eur, úprava sa nevykoná.


Vypracovalo: Finančné riaditeľstvo SR Banská Bystrica

Štatistický úrad Slovenskej republiky vydal Klasifikáciu stavieb (KS) vyhláškou
č. 323/2010 Z.z. s účinnosťou od 15. júla 2010.

Klasifikácia stavieb bola vypracovaná na báze Európskeho štandardu CC (Classifcation of Types of Construction), Klasifikácie typov stavieb, ktorú vydal Eurostat v auguste 1997. Eurostat túto klasifikáciu vypracoval na základe medzinárodne platnej klasifikácie výrobkov CPC (Central Product Classification), Ústrednej klasifikácie produkcie, ktorú vydala Organizácia spojených národov v roku 1991. Klasifikácia typov stavieb je zosúladená s odporúčaniami CPC, ktoré sa týkajú štatistiky bytov a stavebníctva.

Klasifikácia je určená na štatistické účely ako je napríklad štatistika o stavebných činnostiach, sčítanie obyvateľov, domov a bytov, štatistika o cenách stavebných prác a štatistika národných účtov. Okrem toho sa klasifikácia používa na definovanie stavieb, potrebné pre zabezpečenie informácií o špecifických premenných krátkodobých ukazovateľoch (stavebné povolenia, produkcia a ďalšie) a používa sa počas celej životnosti stavby (zmeny vo využívaní stavby, transakcie, renovácie, demolácie).

Systém kódovania

Systém kódovania klasifikácie má štyri úrovne:
Pre číselný kód je zavedené toto označenie

Predmet klasifikácie

Predmetom klasifikácie sú stavby, ktoré sú obsiahnuté v dvoch hlavných typoch:
Každý typ sa podrobnejšie člení na oddiely, skupiny a triedy. Klasifikácia obsahuje 6 oddielov, 20 skupín a 46 tried. Predmetom klasifikácie nie sú prípravné a dokončovacie úpravy staveniska.

Princípy klasifikácie
Klasifikácia rozlišuje stavby podľa technickej koncepcie, ktorá vyplýva zo špeciálneho využitia (napr. cestné stavby, vodné diela, potrubné rozvody) a budovy podľa hlavného využitia (napr. bytové, nebytové). Vlastnícke vzťahy (stavebný pozemok, jeho vlastník a inštitúcia, ktorej patrí) sú obyčajne irelevantné kritériá pre túto klasifikáciu.
Inžinierske stavby sú klasifikované hlavne podľa využitia, na ktoré sú určené.


Základné pojmy

Stavby sú stavebné konštrukcie pevne spojené so zemou, ktoré sú výsledkom stavebnej činnosti. Zhotovené sú zo stavebných materiálov a komponentov s určitým cieľom využitia.
Ppríprava pôdy, sadenie plánt alebo siatie pre poľnohospodárske účely nie sú považované za stavby.

Budovy sú zastrešené konštrukcie, ktoré môžu byť samostatne užívané. Postavené sú pre trvalé učely a určené na ubytovanie osôb alebo umiestnenie zvierat alebo vecí.
Budovy nemusia mať steny. Postačujúce je, aby mali strechu, musí však existovať hranica, ktorá vytvára individuálny charakter budovy na oddelené používanie.Oddelená (jednotlivá) budova je akákoľvek voľne stojaca budova. V prípade prepojených stavieb (napr. dvojdomy alebo terasovité domy) je za samostatnú budovu považovaná akákoľvek jednotka oddelená od ostatných jednotiek požiarnou stenou, ktorá prechádza všetkými podlažiami. V prípade, že neexistuje požiarna stena, prepojené objekty sú považované za samostatné budovy, ak majú vlastný vchod (vlastnú terasu), vlastné sociálne zariadenia a využívajú sa samostatne.
Budovy zahŕňajú aj oddelene používateľné podzemné priestory, ak sú vhodné alebo určené pre ochranu alebo umiestnenie osôb, zvierat alebo vecí (napr. podzemné kryty, podzemné nemocnice, podzemné nákupné strediská a dielne, podzemné garáže).

Budovy sú ďalej rozdelené na bytové a nebytové.
Bytové budovy sú budovy, v ktorých je minimálne polovica ich využiteľnej podlahovej plochy určená na bytové účely. V prípade, že je na účely bývania vyčlenená menej ako polovica celkovej využiteľnej podlahovej plochy, budova je klasifikovaná ako nebytová budova.
Nebytové budovy sú budovy, ktoré sú používané alebo určené hlavne na nebytové účely. Budova sa považuje za nebytovú, ak viac ako 50% podlahovej plochy je využitých na nebytové účely. V prípade, že je na účely bývania vyčlenená minimálne polovica celkovej využiteľnej podlahovej plochy, budova je klasifikovaná ako bytová budova.

Celková úžitková plocha budovy zahŕňa plochy, ktoré sú použité pre rovnaký účel ako budova, a to bez ohľadu na ich umiestnenie v rámci stavby.
Do úžitkovej plochy sa nezahŕňajú:
Inžinierske stavby sú všetky stavby, ktoré nie sú klasifikované ako budovy (železnice, cesty, mosty, diaľnice, letištné plochy, hrádze atď.).

Jednotka klasifikácie je nezávislá stavba (budova, cesta, potrubný rozvod, atď.). V niektorých prípadoch je možné jednotku klasifikácie aplikovať na nehnuteľnosť ako celok.
Pri súbore stavieb pozostávajúcich napríklad z viacerých budov, bude každá budova klasifikovaná ako samostatná jednotka. Napríklad ak škola pozostáva zo školy a internátu, potom škola sa zatriedi do kódu 1263, zatiaľ čo internát do kódu 1130. Ak nie sú dostupné žiadne podrobné údaje, potom je komplex klasifikovaný ako 1263. Stavby sú klasifikované podľa ich špecifického využitia. Budovy, ktoré sú určené pre rôzne účely (napríklad kombinované bytové, hotelové a úradné budovy), sú zaradené do jednej klasifikačnej položky, podľa hlavného využitia.

Hlavné využitie je určené takto:
z celkovej úžitkovej plochy budovy je nutné vypočítať percentuálne podiely jednotlivých častí, určených pre rozličné účely a priradiť im kódy klasifikácie. Následne je stavba klasifikovaná metódou z hora dole takto:


Toto pravidlo je možné ilustrovať nasledovným príkladom:
Celková úžitková plocha budovy sa rozdelí na:

Typ použitia	Percentuálny podiel celkovej úžitkovej plochy	Klasifikácia
4 byty Úrady úverových inštitúcií Lekárne a obchody Knižnica Privátna ambulancia	30 % 10 % 20 % 30 % 10%	1122 1220 1230 1262 1264

Budova bude v tomto prípade klasifikovaná nasledovne:

Zoznam používaných skratiek

CC	Classifcation of Types of Construction (Klasifikácia typov stavieb)
CPC	Central Product Classification (Ústredná klasifikácia produkcie)
EUROSTAT	Štatistický úrad Európskeho spoločenstva

		Por. číslo	Námet	Kategória
		2017/64	Žiadosť o metodické usmernenie vo veci uplatnenia §26 ods. 6 zákona o dani z príjmov	Dopyt SKDP na FR SR

---

Váš list číslo/zo dňa Naše číslo Vybavuje/linka Banská Bystrica
e-mail/10.11.2015 237481/2016 Ing. Dimitrovová 07.03.2016


Vec: Žiadosť o metodické usmernenie k zaradeniu a odpisovaniu fotovoltaickej elektrárne, ak ide o dočasnú stavbu – odpoveď


K ďalšej časti Vašej žiadosti zo dňa 10.11.2015 vo veci odpisovania stavebnej časti fotovoltaickej elektrárne (ďalej len „FVE“) podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ZDP“), na základe stanoviska Ministerstva financií SR, uvádzame nasledovné:

Popis problému
V zmysle § 26 ods. 6 ZDP sa ročný odpis dočasných stavieb určí ako podiel vstupnej ceny a určenej doby odpisovania. Dočasná stavba je definovaná odvolávkou s odkazom na zákon č. 50/1976 Zb. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku (stavebný zákon) v znení neskorších predpisov (ďalej len „Stavebný zákon“).
Uvádzate, že Stavebný zákon a vykonávacia vyhláška k tomuto zákonu jednoznačne nevymedzujú pojmy „dočasná stavba“ a „trvalá stavba“. Z kontextu týchto právnych predpisov možno vyvodiť záver, že dočasná stavba je taká stavba, pri ktorej je istým spôsobom vymedzený určitý čas alebo účel jej trvania, a to z rôznych dôvodov.
Stavebný úrad povolí užívanie stavby na dobu dočasnú v prípade, ak vlastník dočasnej stavby nie je vlastníkom pozemku, na ktorom je stavba umiestnená, ale má k pozemku užívacie právo podľa nájomnej zmluvy uzatvorenej na dobu určitú. Dobu trvania stavby môže stavebný úrad zmeniť na základe žiadosti vlastníka dočasnej stavby, ak sa tento preukáže novou nájomnou zmluvou.
Pýtate sa, či v prípade, ak FVE je považovaná za dočasnú stavbu podľa vydaného kolaudačného rozhodnutia na dobu určitú (stavba je umiestnená na prenajatom pozemku), bude sa § 26 ods. 6 ZDP vzťahovať výlučne na stavebnú časť FVE alebo je možné časovo odpisovať aj technologickú časť FVE.

Stanovisko odboru daňovej metodiky
Ako bolo uvedené v našom predchádzajúcom stanovisku zo dňa 16.12.2015 v prípade FVE, u ktorej bolo vydané kolaudačné rozhodnutie na dobu určitú, je vždy potrebné posudzovať samostatne stavebnú časť FVE a samostatne technologickú časť FVE, a to bez ohľadu na skutočnosť, či je FVE klasifikovaná ako bežná trvalá stavba alebo dočasná stavba. Jednotlivé časti technologickej časti FVE sa zaradia do príslušných odpisových skupín podľa prílohy č. 1 ZDP a odpisujú sa počas doby odpisovania stanovenej pre príslušnú odpisovú skupinu.

Pri odpisovaní stavebnej časti FVE je potrebné vychádzať zo stanoviska Ministerstva dopravy, výstavby a regionálneho rozvoja SR, podľa ktorého sa za dočasné stavby považujú predovšetkým stavby zariadenia staveniska, stavby zriaďované na krátkodobý účel, stavby umiestňované na pozemkoch extravilánu výhľadovo určených podľa územného plánu rozvoja obce na iné využitie.

Všetky tieto stavby je možné odpisovať počas doby ich trvania stanovenej v povolení na užívanie alebo v kolaudačnom rozhodnutí. Všetky ostatné výrobné a nevýrobné administratívne stavby a budovy bez ohľadu na dobu prenájmu pozemku sa odpisujú počas doby odpisovania stanovenej podľa § 26 ods. 1 ZDP pre odpisovú skupinu 5 alebo 6. Pri likvidácii stavby, po uplynutí doby jej trvania, sa zostatková cena stavby považuje za daňový výdavok v súlade s § 19 ods. 3 písm. b) druhého bodu ZDP.

Uvedené stanovisko bolo vydané na základe poskytnutých informácií.

S úctou


Ing. Adriana Plešková
riaditeľka odboru daňovej metodiky

VEC: Žiadosť o metodické usmernenie vo veci uplatnenia §26 ods. 6 zákona o dani z príjmov

Zaslané dňa 28. 10. 2015 na FR SR

Vážená pani Uhrinová,

týmto si Vás dovoľujeme požiadať o stanovisko vo veci odpisovania fotovoltaickej elektrárne v prípade, ak ide o dočasnú stavbu. Naša otázka smeruje k aplikácii ustanovení zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len "zákon o DzP").

Východiskový stav:

V zmysle ustanovenia §26 ods. 6 zákona o DzP sa ročný odpis otvárok nových lomov, pieskovní, hlinísk a technickej rekultivácie, ak nie sú súčasťou hmotného majetku, do ktorého vstupnej ceny sú zahrnuté, dočasných stavieb a banských diel sa určí ako podiel vstupnej ceny a určenej doby odpisovania.

Ustanovenie §22 ods. 3 zákona o DzP definuje, že samostatnou hnuteľnou vecou je aj výrobné zariadenie, zariadenie a predmet slúžiaci na poskytovanie služieb, účelový predmet a iné zariadenie, ktoré s budovou alebo so stavbou netvorí jeden funkčný celok, aj keď je s ňou pevne spojené.

V roku 2010 vydalo MF SR Stanovisko vo veci zaradenia majetku do odpisovej skupiny vo veci odpisovania fotovoltaickej elektrárne, v ktorom definuje výpočet daňových odpisov nasledovne:

Fotovoltaickú elektráreň môžeme v súlade s § 22 ods. 3 zákona o dani z príjmov rozdeliť na stavebnú a technologickú časť a následne zaradiť do odpisových skupín podľa prílohy č. 1 zákona o dani z príjmov a odpisovať nasledovne:

A) STAVEBNÁ ČASŤ

1) oplotenie – podľa § 139b ods. 7 zákona č. 50/1976 Zb. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku v znení neskorších predpisov (ďalej len „stavebný zákon“) je oplotenie považované za drobnú stavbu, ktorú podľa prílohy zákona o dani z príjmov odpisujeme v tretej odpisovej skupine,

2) komunikácie a spevnené plochy – podľa § 43a ods. 3 písm. a) stavebného zákona patria účelové komunikácie medzi inžinierske stavby a zaraďujú sa do štvrtej odpisovej skupiny,

3) trafostanice, prípojka vysokého napätia - sa odpisujú ako stavby v štvrtej odpisovej skupine,

B) TECHNOLOGICKÁ ČASŤ

1) fotovoltaické polia ako hlavný funkčný celok, ktorý pozostáva zo solárnych panelov - kód Klasifikácií produkcie CPA 26.11, nie je však uvedený v prílohe zákona o dani z príjmov o zaradení do odpisových skupín, preto postupujeme podľa § 26 ods. 2 zákona o dani z príjmov a majetok, ktorý nemožno zaradiť do odpisových skupín podľa prílohy a jeho doba použiteľnosti nevyplýva z iných predpisov, sa na účely odpisovania zaraďuje do druhej odpisovej skupiny,

2) elektrická zabezpečovacia signalizácia – podľa Klasifikácie produkcie sa zaraďuje do kódu 26.3 Komunikačné zariadenia, podľa v prílohy č. 1 zákona o dani z príjmov sa zatrieďuje do položky 1-16 a odpisuje sa v prvej odpisovej skupine,

3) meniče prúdu – sú zatriedené do kódov Klasifikácie produkcie 27.1 a zaradené do položky 3-8 v prílohe č. 1 zákona o dani z príjmov o Zaradení hmotného majetku do odpisových skupín:
3-8 27.1 Elektrické motory, generátory a transformátory a elektrické rozvodné a ovládacie zariadenia, odpisujú sa v tretej odpisovej skupine, okrem:
27.11.31 Generátorové agregáty s piestovým vznetovým motorom s vnútorným spaľovaním, ktoré sa zaraďujú sa do druhej odpisovej skupiny.

Rozumieme, že ustanovenie §22 ods. 3 zákona o dani z príjmov neupravuje konkrétnu metódu odpisu, ale určuje výklad a úmysel zákonodarcu jasným spôsobom, podľa ktorého určitý predmet ostáva samostatnou hnuteľnou vecou aj keď sa pevne spojí so stavbou. Uvedené bolo potvrdené vyššie citovaným stanoviskom MF SR.

Preto boli jednotlivé časti fotovoltaickej elektrárne rozdelené v zmysle predmetného výkladu a majú byť odpisované samostatne.

Otázka:

V prípade, ak bude fotovoltaická elektráreň považovaná za dočasnú stavbu v zmysle vydaného kolaudačného rozhodnutia na dobu určitú, bude sa ustanovenie §26 ods. 6 zákona o DzP vzťahovať výlučne na jej stavebnú časť? Určí sa v tomto prípade ročný odpis technologickej časti FVE podľa §26 ods. 1 -4 zákona o DzP bez ohľadu na to, že jej stavebná časť sa odpisuje špecificky ako dočasná stavba?
Teda, v prípade, ak je fotovoltická elektráreň považovaná za dočasnú stavbu podľa vydaného kolaudačného rozhodnutia na dobu určitú, je možné časovo odpisovať (§26 ods. 6 zákona o DzP) aj jej technologickú časť, ktorá je v zmysle stanoviska MF SR považovaná za samostatné hnuteľné veci?

Vopred Vám ďakujeme za Vašu odpoveď.

--
Ing. Alica Orda Oravcova
daňový poradca / Steuerberaterin / tax advisor

		Por. číslo	Námet
			Odpoveď FR SR z 07.03.2016 (RE: Žiadosť o metodické usmernenie vo veci uplatnenia §26 ods. 6 zákona o dani z príjmov)

	Ročný da ňový
Rok	odpis	Spôsob výpo čtu	Uplatnený odpis
2012	750 €	9 000/12	500 € (za 8 mesiacov)
2013	750 €	9 000/12	750 €
2014	750 €	9 000/12	750 €
2015	1 125 €	9 000/8	1 125 €
2016	1 125 €	9 000/8	1 125 €
2017	1 125 €	9 000/8	1 125 €
2018	1 125 €	9 000/8	1 125 €
2019	1 125 €	9 000/8	1 125 €
2020	1 125 €	9 000/8	1 125 €
2021	1 125 €	9 000/8	250 €
Spolu			9 000 €

Rok	Ročný daňový	Spôsob výpo čtu	Uplatnený odpis
	odpis
2010 až 2014	15 000 €	300 000/20	5 x 15 000 = 75 000 €
2015 až 2044	7 500 €	300 000/40	30 x 7 500 = 225 000 €
Spolu			300 000 €

	Ročný da ňový
Rok	odpis	Spôsob výpo čtu	Uplatnený odpis	Zostatková cena
2013	5 500 €	22 000/4	2 292 €	16 500 €
			(za 5 mesiacov)
2014	8 250 €	16 500x2/4	8 250 €	8 250 €
2015	5 500 €	22 000/4	5 500 €
2016	5 500 €	22 000/4	5 500 €
2017	5 500 €	22 000/4	458 €
Spolu			22 000 €

Zmena odpisovania majetku prenajatého formou finančného prenájmu

Od 1.1.2015 dochádza k zjednoteniu spôsobu odpisovania majetku bez ohľadu na formu jeho
obstarania. Ustanovenie § 26 ods. 8 zákona už neumožňuje hmotný majetok prenajatý
formou finančného prenájmu (leasing) odpisovať počas doby trvania prenájmu, ale iba
metódou rovnomerného alebo zrýchleného odpisovania, a to podľa zaradenia majetku do
odpisovej skupiny. Metódu zrýchleného odpisovania možno použiť iba na majetok zaradený
do odpisovej skupiny 2 alebo 3. Odpisovanie sa vykonáva zo vstupnej ceny majetku, ktorou je
suma istiny zvýšená o náklady súvisiace s obstaraním prenajatého majetku.
Poznámka: Daň z pridanej hodnoty nie je súčasťou vstupnej ceny majetku u platiteľa tejto
dane.

Povinnosť prerušenia odpisovania hmotného majetku
V ustanovení § 22 ods. 9 zákona o dani z príjmov bola doplnená povinnosť daňovníka
prerušiť uplatňovanie odpisovania hmotného majetku okrem daňovníka, ktorý uplatňuje
úľavu na dani podľa § 30a a 30b zákona, v tom zdaňovacom období,
_ v ktorom hmotný majetok nevyužíval na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, okrem
hmotného majetku poistného a rezervného charakteru nevyhnutného na zabezpečenie
prevádzky hmotného majetku v používaní,
_ ktoré začína dňom v poradí druhej zmeny zdaňovacieho obdobia z kalendárneho roka
na hospodársky rok alebo naopak, ak v poradí k druhej zmene príde počas dvoch po
sebe nasledujúcich kalendárnych rokov, a to až do toho zdaňovacieho obdobia, v
ktorom od poslednej zmeny zdaňovacieho obdobia uplynie 12 po sebe nasledujúcich
kalendárnych mesiacov,
_ v ktorom nedôjde k predĺženiu platnosti povolenia na predčasné užívanie stavby alebo
k predĺženiu dočasného užívania stavby na skúšobnú prevádzku, a to až do toho
zdaňovacieho obdobia, v ktorom stavebný úrad rozhodne o ďalšom predĺžení platnosti
povolenia na predčasné užívanie stavby, o ďalšom predĺžení dočasného užívania
stavby na skúšobnú prevádzku alebo vydá kolaudačné rozhodnutie.
Upozornenie: Prerušenie odpisovania a zmenu prerušenia odpisovania nie je možné vykonať
pri výkone daňovej kontroly a v dodatočnom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie, za
ktoré bola vykonaná daňová kontrola.

Vypracovalo: Finančné riaditeľstvo SR
Odbor podpory a služieb pre verejnosť
január 2015

Podľa súčasne platného znenia zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) je finančný prenájom upravený v ustanoveniach
§ 2 písm. s) – základná definícia finančného prenájmu,
§ 2 písm. m) – finančný prenájom ako obchodný majetok u fyzickej osoby,
§ 17 ods. 26 – úprava základu dane pri porušení podmienok finančného prenájmu,
§ 19 ods. 3 písm. o) – úrok (nájomné) ako daňový výdavok,
§ 22 ods. 6 písm. f) – technické zhodnotenie majetku obstaraného finančným prenájmom,
§ 24 ods. 1 písm. d) – finančný prenájom sa vzťahuje len na obstaranie hmotného majetku,
§ 25 ods. 6 – uplatnenie DPH pri finančnom prenájme,
§ 26 ods. 1 – lehoty odpisovania hmotného majetku, od ktorých závisí doba trvania finančného prenájmu,
§ 26 ods. 8 – odpisovanie hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu,
§ 26 ods. 9 – postup pri uplatňovaní mesačných odpisov,
§ 26 ods. 10 – zaokrúhľovanie odpisov
§ 52 ods. 17 – postup pri zmluvách o finančnom prenájme uzatvorených do 31.12.2003,
§ 52 ods. 49 – určenie mesačného odpisu pri zmene trvania finančného prenájmu.

Poznámka:
Zmeny v ustanoveniach zákona o dani z príjmov upravujúcich podmienky finančného prenájmu od 1.1.2004 do súčasne platného znenia, ktoré sú platné tak pre daňovníkov účtujúcich v sústave jednoduchého účtovníctva ako aj v sústave podvojného účtovníctva, boli spracované v Metodickom pokyne č. 68/2/2006 k obstaraniu majetku formou finančného prenájmu podľa zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov, č.j. I/241/45114/2006.

Postup účtovania finančného prenájmu v sústave jednoduchého účtovníctva upravuje ustanovenie § 17 Opatrenia MF SR č. MF/27076/2007-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek účtovnej závierky pre účtovné jednotky účtujúce v sústave jednoduchého účtovníctva, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov (ďalej len „postupy JÚ“).

Poznámka:
Postupy JÚ ustanovené cit. opatrením MF SR nadobudli účinnosť 1.1.2008. Predchádzajúci predpis – Opatrenie MF SR č. 23586/2002-92 v znení neskorších predpisov upravovalo finančný prenájom v § 10a.

1. Finančný prenájom ako forma (spôsob) obstarávania obchodného majetku fyzickej osoby s príjmami podľa § 6 zákona o dani z príjmov

Podľa § 2 písm. m) obchodným majetkom je súhrn majetkových hodnôt, a to vecí, pohľadávok a iných práv a peniazmi oceniteľných iných hodnôt, ktoré má fyzická osoba s 1
príjmami podľa § 6 vo vlastníctve a ktoré sa využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie týchto príjmov, o ktorých táto fyzická osoba účtuje alebo účtovala, eviduje alebo evidovala podľa § 6 ods. 11.
Obchodným majetkom podľa tohto ustanovenia je aj hmotný majetok obstarávaný formou finančného prenájmu.

S účinnosťou od 15.12.2005 zákonom č.534/2005 Z.z., ktorým sa novelizoval zákon o dani z príjmov, sa definícia obchodného majetku u daňovníka dosahujúceho príjmy podľa § 6 rozšírila aj o hmotný majetok obstarávaný formou finančného prenájmu, ktorý fyzická osoba využíva na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie predmetných príjmov, a o ktorom fyzická osoba účtuje alebo účtovala v súlade s účtovnými predpismi alebo eviduje alebo evidovala podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov. Spresnenie definície obchodného majetku má vplyv aj na posudzovanie príjmov oslobodených od dane z príjmov fyzickej osoby podľa § 9 zákona o dani z príjmov.

Príklad
Daňovník s príjmami zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov, využíva na dosiahnutie predmetných príjmov osobný automobil, ktorý má prenajatý formou finančného prenájmu. Počas prenájmu o tomto majetku účtuje v súlade s účtovnými predpismi (má ho zahrnutý v obchodnom majetku). V máji 2007, po skončení prenájmu a nadobudnutí vlastníckeho práva, automobil z obchodného majetku vyradí a v júni 2007 ho predá.
Príjem z predaja nie je oslobodený od dane, nakoľko k predaju majetku došlo do piatich rokov od jeho vyradenia z obchodného majetku [§ 9 ods. 1 písm. d)].

2. Podmienky finančného prenájmu
2. 1. Podľa ustanovení zákona o dani z príjmov
Podmienky finančného prenájmu sú pre daňové účely vymedzené v ustanovení § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov a to:
s) finančným prenájmom je obstaranie hmotného majetku na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci, pri ktorom cena, za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému majetku z prenajímateľa na nájomcu, je súčasťou celkovej sumy dohodnutých platieb, ak Súčasne platné znenie ustanovenia § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov umožňuje obstaranie hmotného majetku formou finančného prenájmu aj v prípadoch prenajatia tohto majetku daňovníkovi, ktorý ho nepoužíva na podnikanie a neodpisuje ho podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov.
To znamená, že ak napr. daňovník vyradí majetok obstarávaný formou finančného prenájmu z obchodného majetku do osobného užívania, t.j. prestane o ňom účtovať za súčasného dodržania podmienok nájomnej zmluvy, alebo napr. daňovník účtujúci o majetku obstarávanom formou finančného prenájmu postúpi predmet nájmu na daňovníka, ktorý nie je účtovnou jednotkou za dodržania podmienok v nájomnej zmluve spĺňajúcej podmienky finančného prenájmu vymedzenom v ustanovení § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov nejde o porušenie podmienok finančného prenájmu vymedzených týmto ustanovením.

Podľa § 52 ods. 17 zákona o dani z príjmov sa na zmluvy o nájme pri dojednaní práva kúpy prenajatej veci, ktoré boli uzatvorené do 31.12.2003, použije aj po 01.01.2004 doterajší predpis, tzn. zákon č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ zákon č. 366/1999 Z. z.“).
Ustanovenia zákona č. 366/1999 Z. z. sa však nepoužijú na limit výšky nájomného dopravných prostriedkov upraveného v § 24 ods. 3 písm. f). Postup pri zahrnovaní limitovaného nájomného do 31.12.2003 je upravený v § 52 ods. 16 zákona o dani z príjmov. Daňovník, ktorý obstaral dopravné prostriedky, na ktoré sa vzťahovala limitovaná výška nájomného zahrnovaného do daňových výdavkov podľa § 24 ods. 3 písm. f) zákona č. 366/1999 z. z. pokračuje v zahrnovaní nájomného do daňových výdavkov z preukázanej výšky nájomného dohodnutého v nájomnej zmluve, pričom po 31.12.2003 môže do daňových výdavkov zahrnúť len nájomné pripadajúce na zdaňovacie obdobie nasledujúce po 31.12.2003. Nájomné, ktoré presahovalo zákonom ustanovený limit do 31. 12. 2003, nemôže daňovník dodatočne zahrnúť do základu dane ani po 31.12.2003.

2.2. Podľa ustanovení postupov JÚ
Postupy JÚ vychádzajú z podmienok ustanovených podľa zákona o dani z príjmov a to pri definovaní:
• dohodnutej doby nájmu podľa § 2 písm. s) druhého bodu zákona o dani z príjmov a
• kúpnej ceny podľa § 2 písm. s) prvého bodu zákona o dani z príjmov.

Finančným prenájmom sa rozumie obstaranie dlhodobého hmotného majetku na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci za dohodnuté platby počas dohodnutej doby nájmu tohto majetku. Dohodnutá doba nájmu podľa § 2 písm. s) druhý bod zákona o dani z príjmov je najmenej 60% doby odpisovania podľa § 26 ods. 1 zákona o dani z príjmov a nie menej ako tri roky alebo ak je predmetom prenájmu pozemok, doba trvania nájmu pozemku je najmenej 60% doby odpisovania hmotného majetku zaradeného do odpisovej skupiny 4, pričom pri postúpení nájomnej zmluvy bez zmeny podmienok na nového nájomcu táto podmienka platí na nájomnú zmluvu ako celok.

Dohodnutými platbami sú jednotlivé platby uhrádzané nájomcom prenajímateľovi počas dohodnutej doby finančného prenájmu; súčasťou dohodnutých platieb je aj kúpna cena, za ktorú na konci dohodnutej doby finančného prenájmu prechádza vlastnícke právo k prenajatému majetku z prenajímateľa na nájomcu. Podľa § 2 písm. s) prvého bodu zákona o dani z príjmov sa kúpnou cenou rozumie cena, za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému majetku z prenajímateľa na nájomcu, táto cena je súčasťou celkovej sumy dohodnutých platieb.

3. Uplatnenie obstarávaného majetku formou finančného prenájmu do daňových výdavkov
Podľa ustanovení zákona o dani z príjmov
Pri uplatnení obstarávaného majetku formou finančného prenájmu do daňových výdavkov ide v zásade o uplatnenie
1. úroku (nájomného) v súlade s ustanovením § 19 ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov ,
2. obstarávacej ceny takto nadobudnutého majetku vrátane nákladov súvisiacich s obstaraním finančného prenájmu, ktoré boli vynaložené do doby zaradenia tohto majetku do užívania (administratívne poplatky, clo, dovoz atď.), postupne vo forme odpisov v súlade s ustanovením § 22 – 29 zákona o dani z príjmov
3. DPH a poistné, ktoré sú daňovými výdavkami v súlade s § 2 písm. i) a § 19 zákona o dani z príjmov.

Pri zahrnovaní výdavkov (nákladov) súvisiacich s obstaraním dlhodobého hmotného majetku finančným prenájmom u nájomcu je aj v súlade s postupmi účtovania v JÚ potrebné odlišovať výdavky nasledovne:
– administratívne poplatky súvisiace so spracovaním zmluvy o finančnom prenájme – tieto poplatky sú súčasťou ocenenia majetku, t.j. do výdavkov sa dostanú prostredníctvom odpisov.
– administratívne poplatky súvisiace so spracovaním kúpnej zmluvy – tieto poplatky sú súčasťou ocenenia majetku, t. j. do výdavkov sa dostanú prostredníctvom odpisov.
– kúpna cena – tento výdavok je súčasťou celkových dohodnutých platieb (súčasťou istiny), t. j. do výdavkov sa dostane prostredníctvom odpisov.
– odpisy z obstarávacej ceny dlhodobého hmotného majetku sa účtujú ako výdavok ovplyvňujúci základ dane z príjmov prostredníctvom uzávierkových účtovných operácií (§ 8 ods. 4 písm. a) bod 1c postupov JÚ).
– nájomné – účtuje sa ako výdavok ovplyvňujúci základ dane z príjmov.
– DPH – podľa § 17 ods. 11 postupov JÚ sa pri účtovaní DPH u nájomcu postupuje podľa § 25 ods. 6 zákona o dani z príjmov, podľa ktorého súčasťou obstarávacej ceny u nájomcu nie je daň z pridanej hodnoty tak u platiteľa DPH ako aj u neplatiteľa DPH, t. zn. platiteľ DPH (nájomca) účtuje o DPH ako o záväzku, neplatiteľ DPH účtuje DPH ako výdavok ovplyvňujúci základ dane z príjmov.
– poistné – účtuje sa ako výdavok ovplyvňujúci základ dane.

3.1. Úrok (nájomné) pri finančnom prenájme
§19 ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov zákona o dani z príjmov

V súlade s ustanovením § 19 ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov daňovým výdavkom je úrok pri finančnom prenájme zahrnovaný do základu dane počas celej doby trvania finančného prenájmu podľa osobitného predpisu, t.j. zahrňovaným do základu dane v súlade so zákonom o účtovníctve a postupmi účtovania v JÚ.
S účinnosťou od 1.1.2004 nie je definovaná zákonom o dani z príjmov pre uznanie úroku (nájomného) do daňových výdavkov podmienka rovnomernosti počas trvania finančného prenájmu (v súlade s § 52 ods. 40 zákona č. 659/2004 Z.z.)

Do účinnosti novely zákona o dani z príjmov č. 534/2005 Z.z., t.j. v období od 1.1.2004 do 15.12.2005 sa úrok nazýval nájomné /finančný náklad/ a rovnako bol uznaným daňovým výdavkom vo výške, ktorá prevyšuje odpis uplatňovaný nájomcom podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov počas celej doby trvania finančného prenájmu v súlade so zákonom o účtovníctve. Pre uznanie nájomného (úroku) do daňových výdavkov bola zákonom č. 659/2004 Z. z. vypustená podmienka rovnomernosti počas trvania finančného prenájmu, pričom v súlade s § 52 ods. 40 zákona o dani z príjmov sa tento postup uplatnil už pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2004.
Uvedená zmena mala podstatný vplyv, pri obstarávaní hmotného majetku formou finančného prenájmu zo zahraničia a to z dôvodu, že
- nájomné je príjmom, ktorý v rámci zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia je príjmom spadajúcim pod článok – Licenčné poplatky, resp. článok – Zisky podnikov a
- úrok je príjmom, ktorý v rámci zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia je príjmom spadajúcim pod článok – Úroky.
Z tohto odlišného zaradenia môže vyplynúť aj iná výška sadzby dane dohodnutá zmluvnými štátmi, resp. oprávnenosť iného z dotknutých štátov na zdanenie tohto príjmu.

Podľa postupov JÚ
Nerealizovanými finančnými nákladmi (nájomným) sú budúce finančné náklady, ktoré sú u prenajímateľa nerealizovanými budúcimi výnosmi. Nerealizovanými finančnými výnosmi sú budúce finančné výnosy vypočítané prenajímateľom, napríklad metódou efektívnej úrokovej miery a metódou prírastkovej úrokovej miery. T. zn. nájomné u nájomcu je výdavkom ovplyvňujúcim základ dane z príjmov (v súlade so zákonom o dani z príjmov) v sume určenej podľa splátkového kalendára.

3.2. Odpisovanie hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu
§25 ods. 6, §26 ods. 8, §52 ods. 49 zákona o dani z príjmov

U hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu je vstupnou (obstarávacou) cenou v súlade s § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov
- istina zistená podľa účtovných predpisov zvýšená o
- náklady súvisiace s obstaraním tohto majetku vynaložené do doby zaradenia tohto majetku do užívania s výnimkou
- DPH, ktorá nikdy nie je súčasťou vstupnej ceny hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu v súlade s ustanovením § 25 ods. 6 zákona o dani z príjmov a to tak v prípade, ak majetok obstaráva platiteľ DPH, ako aj v prípade, ak majetok obstaráva neplatiteľ DPH.

Podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov hmotný majetok prenajatý formou finančného prenájmu okrem pozemkov odpíše nájomca počas doby trvania prenájmu do výšky 100% hodnoty istiny podľa osobitného predpisu (zákon o účtovníctve), zvýšenej o náklady súvisiace s obstaraním predmetu finančného prenájmu vynaložené nájomcom do doby zaradenia tohto majetku do užívania. Pri postúpení nájomnej zmluvy sa odstupné zaplatené nad rámec celkovej sumy dohodnutých platieb odpisuje ako súčasť vstupnej ceny rovnomerne počas zostávajúcej doby trvania nájomnej zmluvy. V prípade predĺženia alebo skrátenia dohodnutej doby finančného prenájmu sa už uplatnené odpisy spätne neupravujú a zvyšná časť odpisovanej hodnoty sa rozpočítava rovnomerne až do novej dohodnutej doby ukončenia finančného prenájmu. Pri určení spôsobu odpisovania sa nepoužijú ustanovenia § 27 a 28, ale výška odpisu sa určí rovnomerne pomernou časťou pripadajúcou na každý kalendárny mesiac doby prenájmu.
Postup pri uplatnení daňových odpisov nájomcom, ktorý je uvedený v ustanovení § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov sa nevzťahuje na pozemky vzhľadom k tomu, že ide o neodpisovaný majetok.
Poznámka:
V rámci uzávierkových účtovných operácií nájomca neuplatňuje do daňových výdavkov odpisy pozemku, ktorý je predmetom leasingu. Do daňových výdavkov ovplyvňujúcich základ dane sa môžu zahrnúť úroky platené v súvislosti s obstarávaním pozemkov formou finančnéhoprenájmu, o ktorom daňovník účtuje alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov ako obchodnom majetku.

V ustanovení § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov bola s účinnosťou od 15.12.2005 upravená vstupná cena u ďalšieho nájomcu pri postúpení nájomnej zmluvy a to o zaplatené odstupné nad rámec celkovej sumy dohodnutých platieb. Odstupné dohodnuté nad rámec celkovej sumy dohodnutých platieb ďalší nájomca odpisuje ako súčasť vstupnej ceny rovnomerne, počas zostávajúcej doby trvania zmluvy u tohto nájomcu.

Doplnené prechodné ustanovenie § 52 ods. 49 zákona o dani z príjmov upravuje výšku mesačného odpisu uplatneného podľa § 26 ods. 8. Ak sa prenajímateľ s nájomcom počas trvania zmluvy o finančnom prenájme dohodnú na skrátení, resp. predĺžení dohodnutej doby finančného prenájmu (s dodržaním podmienok stanovených v § 2 písm. s) bod 2 zákona o dani z príjmov) uplatnené odpisy spätne neupravujú, neuplatnené odpisy sa rozpočítajú rovnomerne mesačne počnúc mesiacom, v ktorom sa dohodli, až do skončenia novej dohodnutej doby trvania finančného prenájmu.

Príklad
Daňovník obstaral majetok formou finančného prenájmu dňa 5.6.2006, pričom predmet nájmu mu bol hneď aj odovzdaný a nájomná zmluva bola uzavretá na obdobie 4 rokov, t.j. 48 mesiacov. Obstarávacia cena majetku bola 960 000 Sk, z čoho stanovený mesačný odpis je vo výške 20 000 Sk. Podľa § 26 ods. 1 zákona o dani z príjmov predmet nájmu je zaradený do 1. odpisovej skupiny.
Daňovník zaradil tento majetok do obchodného majetku v júni 2006 a hneď ho začal aj odpisovať, pričom účtovné a daňové odpisy boli rovnaké.
V roku 2006 odpísal 7 mesiacov vo výške 140 000 Sk (7 x 20 000 Sk).
V roku 2007 a 2008 má nárok ročne odpísať po 240 000 Sk (12 x 20 000 Sk).
Od 1.1.2009 po prepočte na eurá bude mesačný odpis daňovníka vo výške 664 eura (vstupná cena prepočítaná na eurá 31 867 eura/ 48 mesiacov nájmu), t.j. v roku 2009 odpíše 7 968 eura, čo je 12x664 eura.
V roku 2010 má nárok odpísať 3 320 eura (5 x 664 eura)
V novembri 2007 sa daňovník dostane do dočasnej platobnej neschopnosti a rozhodne sa po dohode s leasingovou spoločnosťou predĺžiť dobu odpisovania a tým znížiť splátky až na obdobie 6 rokov, t.j. 72 mesiacov.
V súlade s § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov sa v prípade predĺženia dohodnutej doby finančného prenájmu už uplatnené odpisy spätne neupravujú a zvyšná časť odpisovanej hodnoty sa rozpočíta rovnomerne až do novej dohodnutej doby ukončenia finančného prenájmu a to v tomto prípade do mája 2012.
Daňovníkovi teda odpisy za rok 2006 zostávajú vo výške aké si uplatnil.
V roku 2007 až do novembra kedy uzavrel dodatok k zmluve o predĺžení doby nájmu zostávajú odpisy vo výške 200 000 Sk (10 mesiacov x 20 000 Sk) a od novembra 2007 až do nového konca nájomnej zmluvy sa odpisy prepočítajú na výšku 11 272 Sk (620 000 Sk : 55 mesiacov) a v tejto výške sa mesačne budú uplatňovať (od 1.1.2009 sa prepočítajú mesačne odpisy na eurá).
Ak by sa naopak daňovník v novembri 2007 dohodol s prenajímateľom na skrátení nájomnej zmluvy na 36 mesiacov, čo zodpovedá zákonom stanovenej podmienke dodržania minimálnej doby nájmu uvedenej v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov pre finančný prenájom, postupuje rovnakým spôsobom v súlade s § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov.
Rok 2006 a do októbra2007 daňovník neupravuje uplatnené mesačné odpisy stanovené vo výške 20 000 Sk. Od novembra 2007 až do nového konca doby prenájmu, t.j. máj 2009 bude 6
mesačný odpis vo výške 32 632 Sk (620 000 Sk : 19 mesiacov), pričom od 1.1.2009 sa mesačné odpisy prepočítajú na eurá.
Uvedené platí aj v prípade, ak by sa daňovník dohodol s prenajímateľom na skrátení doby finančného prenájmu v 36. mesiaci na 37. mesiacov, pričom stále je dodržaná podmienka minimálnej doby prenájmu 36 mesiacov a 37. mesiac sa doodpisuje, t.j. uplatní sa v tomto jednom mesiaci ako odpis celá zostávajúca časť obstarávacej ceny.
Ak by sa však daňovník dohodol na skrátení nájomnej zmluvy na 35 mesiacov a menej, už nie je dodržaná zákonom stanovená minimálna dĺžka doby nájmu uvedená v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov a daňovník je povinný upraviť už uplatnené odpisy v súlade s § 17 ods. 26 písm. a) zákona o dani z príjmov.

Počas celej doby nájmu je daňový odpis uplatňovaný rovnomerne mesačne z istiny zistenej podľa účtovných predpisov a zvýšenej o výdavky podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov.

Za náklady súvisiace s obstaraním hmotného majetku formou finančného prenájmu zahŕňanými do vstupnej ceny je možné považovať
- náklady na dopravné, na montážne práce, clo a pod.,
- poplatok za uzatvorenie nájomnej zmluvy,
- technické zhodnotenie vykonané do času uvedenia hmotného majetku do užívania.

Podľa § 26 ods. 9 zákona o dani z príjmov, sa ročný odpis hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu určuje s presnosťou na celé kalendárne mesiace, počnúc mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania.
Mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania, je mesiac, v ktorom sa majetok začal účtovať alebo evidovať podľa § 6 ods. 11. Pri odpisovaní finančného prenájmu je takýmto mesiacom mesiac, v ktorom bol prenajatý hmotný majetok poskytnutý nájomcovi v súlade so zmluvou o finančnom prenájme v stave spôsobilom na zmluvne dohodnuté alebo obvyklé používanie. Pri tomto spôsobe odpisovania možno v roku začatia a v roku ukončenia odpisovania uplatniť ročné odpisy len vo výške pripadajúcej na toto zdaňovacie obdobie v závislosti od počtu kalendárnych mesiacov, počas ktorých sa majetok využíval na zabezpečenie príjmov.

Do § 25 zákona o dani z príjmov, ktorý definuje vstupnú cenu odpisovaného majetku na účely zákona o dani z príjmov, bol s účinnosťou 01. 01.2005 doplnený nový odsek 6, podľa ktorého pri obstaraní hmotného majetku formou finančného prenájmu súčasťou obstarávacej ceny nie je DPH. DPH je súčasťou daňových výdavkov tak, ako je o nej účtované v účtovníctve daňovníka. V súlade s prechodným ustanovením § 52 ods. 40 zákona o dani z príjmov sa tento postup uplatnil už pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2004.

Príklad
Daňovník, podnikateľ obstaráva motorové vozidlo formou finančného prenájmu, o ktorom aj účtuje ako o svojom obchodnom majetku, pričom jednotlivé platby uhrádzané na základe uzavretej nájomnej zmluvy s prenajímateľom si uplatňuje v plnej výške do daňových výdavkov. Je možné z daňových výdavkov daňovníka, podnikateľa vylúčiť časť platieb finančného prenájmu ak je predmet finančného prenájmu využívaný aj na súkromné účely daňovníka podnikateľa?
Podľa § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov daňovým výdavkom je výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, ak tento zákon neustanovuje inak.
Z uvedenej definície daňového výdavku je zrejmé, že pokiaľ daňovník – podnikateľ využíva osobný automobil obstarávaný formou finančného prenájmu aj na súkromné účely je potrebné vylúčiť časť uplatňovaných výdavkov na finančný prenájom osobného automobilu z daňových výdavkov a to pomerom v akom je využívaný osobný automobil v súvislosti s podnikaním ku využívaniu osobného automobilu na súkromné účely.

Podľa ustanovení postupov JÚ
Istinou u nájomcu je celková suma dohodnutých platieb znížená a nerealizované finančné náklady (nájomné), pričom suma istiny u nájomcu sa rovná sume istiny u prenajímateľa. Súčasťou istiny nie je DPH. Vyplýva to z § 17 ods. 11 postupov JÚ, podľa ktorého pri účtovaní DPH z majetku obstaraného finančným prenájmom sa v účtovníctve nájomcu postupuje podľa § 25 ods. 6 zákona o dani z príjmov. Do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane z príjmov sa istina premietne prostredníctvom odpisov. Súčasťou istiny nie je ani poistné, ktoré sa považuje za ďalšiu službu spojenú s finančným prenájmom.

Postup pri účtovaní finančného prenájmu u nájomcu a prenajímateľa upravuje ustanovenie § 17 ods. 2 až 9 postupov JÚ. Účtovanie finančného prenájmu u nájomcu bude znázornené na konkrétnom príklade.

Pozn. V uvádzaných príkladoch sú sumy uvedené v platnej mene do 31.12.2008, v SKK. K 1.1.2009 sa sumy v SKK prepočítajú na platnú Euro-menu a to konverzným kurzom 30,1260.

▲ Príklad č. 1:
V auguste 2007 bola uzatvorená zmluva o finančnom prenájme medzi prenajímateľom a živnostníkom (neplatiteľom DPH) ako nájomcom osobného motorového vozidla na obdobie 36 mesiacov. V auguste bol aj predmet prenájmu nájomcovi odovzdaný.
Obstarávacia cena vozidla: ...................................230 568,20 Sk + DPH 43808 Sk
Vopred zaplatená časť obstarávacej ceny: .............82 352,90 Sk + DPH 15 647,10 Sk
Dohodnutá kúpna cena: .................................................4 706 Sk + DPH 894,10 Sk
Spracovateľský poplatok .........................................................4 200 Sk + DPH 798 Sk
Splátkový kalendár (splátky sú splatné do 5 dní odo dňa uvedeného v splátkovom kalendári – živnostník na tento účel zaviedol trvalý príkaz na úhradu v banke k 27. dňu každého mesiaca):

Dátum	Mesačná časť istiny	Finančný náklad (úrok)	Základ dane spolu	DPH	Povinné poistenie platené poisťovni	Havarijné poistenie platené poisťovni	Mesačná splátka
27.8.2007	82352,9 0
27.8.2007	4 780,30		87 133,20	16 555,30			105 008,50
					388,00	932,00
			4 200,00	798,00			4 998,00 Spolu za 8/2007 110 006,50
27.9.2007	3 341,20	1 439,10	4 780,30	908,30			5 688,60 1 320,00
					388,00	932,00
27.10.2007	3374,80	1 405,50	4 780,30	908,30			5 688,60 1 320,00
					388,00	932,00
27.11.2007 27.12.2007	3443,00	1337,30	4780,30	908,30			5 688,60 1 320,00
					388,00	932,00
Rok 2008 Splátky 6-17			4780,30	908,30			5 688,60 1 320,00
					388,00	932,00
Nasledujúce roky 2009,2010 Splátky 18-36			158,68€	30,15€			188,83 € 43,82 €
					12,88€	30,94€
Posledná splátky 27.8.2010	156,21€		156,21€	29,68€			185,89€

Pozn. Povinné zmluvné poistenie a havarijné poistenie nevstupuje do obstarávacej ceny auta, pretože sa nejedná o náklad súvisiaci s obstaraním auta ale o náklad súvisiaci s jeho užívaním.
Účtovanie dňa 27.8.2007 (deň prevzatia majetku a deň splatnosti prvej zvýšenej splátky a prvej splátky)

● Kniha záväzkov:
- vznik záväzku voči prenajímateľovi z finančného prenájmu v ocenení rovnajúcom sa výške istiny, t.j. 235 274,20 Sk (celková cena vozidla bez DPH 230 568,20 + 4 706 kúpna cena) a vo výške spracovateľského poplatku 4 200 Sk (bez DPH) spolu záväzok 239 474,20 Sk
- vznik záväzku voči prenajímateľovi vo výške DPH uvedenej pri prvej splátke v splátkovom kalendári, t.j. 17 353,30 Sk (16 555,30 Sk + 798 Sk)
- vznik záväzku voči poisťovni vo výške splatnej sumy povinného zmluvného poistenia a havarijného poistenie, t.j. 1 320 Sk (388 Sk + 932 Sk)

● Peňažný denník:
Účtovanie skutočne zaplatenej splátky:
- stĺpec „Peňažné prostriedky v hotovosti – výdaj“ v sume 110 006,50 Sk
- stĺpec „ Výdavky neovplyvňujúce základ dane z príjmov“ v sume 91 333,20 Sk - stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (poistné)“ v sume 1 320 Sk
- stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (DPH)“ v sume 17 353,30 Sk

● Kniha záväzkov:
- zníženie záväzku z finančného prenájmu o 91 333,20 Sk, zostatok záväzku potom bude 148 141 Sk
- úhrada záväzku vo výške DPH 17 353,30 Sk, zostatok záväzku DPH 0 Sk
- úhrada záväzku poistného 1 320 Sk, zostatok záväzku poistného 0 Sk

● Kniha dlhodobého majetku:
- názov alebo popis majetku: osobný automobil
- dátum obstarania: 27.8.2007
- spôsob obstarania: finančný prenájom, 36-mesačný
- dátum uvedenia do používania: 27.8.2007
- ocenenie majetku: 239 474,20 Sk (obstarávacia cena = istina + 9 spracovateľský poplatok)

- odpisový plán (v súlade so zákonom o dani z príjmov):

Rok/počet mesiacov	Vstupná cena	Výpočet	Daňové odpisy	Zostatková cena
2007/5	239 474,20 Sk	239 474,20 Sk / 36 x 5	33 260 Sk	206 214,20 Sk
2008/12	239 474,20 Sk	239 474,20 Sk / 36 x 12	79 824 Sk	126 390,20 Sk
Stav k 1.1.2009	7 949,09 €	–	2 649,67 €	4 195,39 €
2009/12	7 949,09 €	7 949,09 € / 36 x 12	2 652 €	1 543,39 €
2010/7	7 949,09 €	7 949,09 € / 36 x 7	1 543,39 €	0

Mesačný odpis: 239 474,20 Sk / 36 = 6 652 Sk
Od 1.1.2009 7 949,09 €/ 36 = 221 € (po zaokrúhlení na celé eurá nahor)

Poznámka: Účtovná jednotka si tiež spracuje účtovný odpisový plán. V našom príklade pre zjednodušenie budeme predpokladať, že účtovné odpisy sa rovnajú daňovým odpisom.

Účtovanie v dňoch : 27.9.2007, 27.10.2007 až 31.12.2008 (deň splatnosti splátok)
● Kniha záväzkov:
- vznik záväzku vo výške splatného finančného nákladu (úroku) vo výške podľa splátkového kalendára
- vznik záväzku voči prenajímateľovi vo výške DPH podľa splátkového kalendára
- vznik záväzku voči poisťovni vo výške splatnej sumy povinného zmluvného poistenia a havarijného poistenia, t.j. 1 320 Sk (388 Sk + 932 Sk)

● Peňažný denník:
- stĺpec „Peňažné prostriedky v banke – výdaj“ v sume každý mesiac 7 008,60 Sk
- stĺpec „Výdavky neovplyvňujúce základ dane z príjmov“ (suma sa vypočíta nasledovne mesačná splátka – finančný náklad – DPH – poistné)
- stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (úroky)“ v sume podľa splátkového kalendára v stĺpci úroky
- stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (poistné)“ v sume 1320 Sk
- stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (DPH)“ v sume 908,30 Sk

● Kniha záväzkov:
- zníženie záväzku z finančného prenájmu o sumu časti mesačnej istiny ; zostatok záväzku potom bude v sume = zostatok záväzku z predchádzajúceho mesiaca – suma časti mesačnej istiny
- úhrada záväzku vo výške splatného finančného nákladu v sume podľa splátkového kalendára
- úhrada záväzku vo výške DPH 908,30; zostatok záväzku DPH 0 Sk
- úhrada záväzku poistného 1 320 Sk; zostatok záväzku poistného 0 Sk

Účtovanie v dňoch : 27.1.2009 až 27.7.2010
Rovnako ako v predchádzajúcich rokoch – sumy však budú v eurách

27.8.2010 (deň splatnosti kúpnej ceny)
● Kniha záväzkov:
-vznik záväzkov voči prenajímateľovi vo výške DPH uvedenej v splátkovom kalendári =29,68 € 10
● Peňažný denník:
- stĺpec „Peňažné prostriedky v banke – výdaj“ v sume kúpnej ceny 185,89 €
- stĺpec „Výdavky neovplyvňujúci základ dane z príjmov– finančný lízing“ v sume - stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (DPH)“ v sume 29,68 €

● Kniha záväzkov:
- zníženie záväzku z finančného prenájmu o 156,21 €; zostatok záväzku potom bude 0 Sk
- úhrada záväzku vo výške DPH 29,68 €; zostatok záväzku DPH 0 Sk

Vždy ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (31.12.2007, 31.12.2008, 31.12.2009 a 31.12.2010), budú účtované v peňažnom denníku uzávierkové účtovné operácie nasledovne:
31.12.2007
● odpisy prislúchajúce zdaňovaciemu obdobiu 2007 do daňových výdavkov:
- stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (odpisy)“ v sume 33 260 Sk
31.12.2008
● odpisy prislúchajúce zdaňovaciemu obdobiu 2008 do daňových výdavkov:
- stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (odpisy)“ v sume 79 824 Sk
31.12.2009
● odpisy prislúchajúce zdaňovaciemu obdobiu 2009 do daňových výdavkov:
- stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (odpisy)“ v sume 2 652 €
31.12.2010
● odpisy prislúchajúce zdaňovaciemu obdobiu 2010 do daňových výdavkov: Z uvedeného spôsobu účtovania v príklade vidieť, že do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane z príjmov je v okamihu úhrady účtovaná suma finančného nákladu, DPH a poistné, to zn. nie celá suma mesačnej splátky. Hodnota mesačnej časti istiny je v okamihu úhrady mesačnej splátky účtovaná do výdavkov neovplyvňujúcich základ dane z príjmov, pretože istina je zahrnovaná do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane z príjmov v rámci uzávierkových účtovných operácií prostredníctvom odpisov určených podľa § 26 ods. 8 až 10 zákona o dani z príjmov.

Technické zhodnotenie hmotného majetku prenajatého formou finančného prenájmu

§ 22 ods. 6 písm. f), §24 ods. 2 zákona o dani z príjmov

Technické zhodnotenie hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu vykonané a odpisované nájomcom je podľa ustanovenia § 22 ods. 6 písm. f) zákona o dani z príjmov považované za iný majetok.
Podľa ustanovenia § 24 ods. 2 zákona o dani z príjmov technické zhodnotenie prenajatého hmotného majetku uhradené nájomcom môže odpisovať nájomca na základe písomnej zmluvy s vlastníkom, ak vlastník nezvýšil vstupnú cenu hmotného majetku o tieto výdavky. Pri odpisovaní technického zhodnotenia postupuje nájomca spôsobom ustanoveným pre hmotný majetok. Nájomca zaradí technické zhodnotenie do odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený prenajatý hmotný majetok.
Suma vykonaného technického zhodnotenia nie je zákonom o dani z príjmov limitovaná výškou v Sk, nájomca preto uplatní postup pri jeho posúdení a následnom daňovom odpisovaní v súlade s § 29 zákona o dani z príjmov.
Ak sú výdavky na technické zhodnotenie v úhrne za zdaňovacie obdobie nižšie ako 30 000 Sk, nájomca sa môže rozhodnúť o ich odpisovaní podľa § 22 ods. 6 písm. f) zákona o dani z príjmov, alebo ich môže zahrnúť priamo do daňových výdavkov (nákladov) toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom ich vynaložil.

Príklad:
Daňovník v apríli roku 2004 zatvoril s prenajímateľom zmluvu o finančnom prenájme osobného automobilu. V roku 2005nájomca vykonal na osobnom automobile na základe písomného súhlasu prenajímateľa v zmluve technické zhodnotenie vo výške 200 000 Sk.

Technické zhodnotenie hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu vykonané nájomcom je podľa ustanovenia § 22 ods. 6 písm. f) zákona o dani z príjmov iným majetkom, odpisovaným v odpisovej skupine 1, v ktorej je zaradený prenajatý hmotný majetok. Výdavky (náklady) vynaložené na technické zhodnotenie hmotného majetku nie sú podľa § 21 ods. 1 písm. g) zákona o dani z príjmov daňovým výdavkom v roku vykonania technického zhodnotenia, ale do daňových výdavkov sa uplatnia postupne prostredníctvom daňových odpisov, ktorých výpočet je nasledovný:
Rovnomerné odpisovanie:
Rok ročný odpis suma ročného odpisu
2005 ¼ 50 000
2006 ¼ 50 000
2007 ¼ 50 000
2008 ¼ 50 000

Zrýchlené odpisovanie:

Rok ročný odpis suma ročného odpisu zostatková cena
2005 4 50 000 150 000
2006 (2 x 150 000) : (5 – 1) 75 000 75 000
2007 (2 x 75 000) : (5 – 2) 50 000 25 000
2008 (2 x 25 000) : (5 – 3) 25 000 0

Podľa ustanovení postupov JÚ
Technické zhodnotenie dlhodobého majetku obstarávaného formou finančného prenájmu nie je v postupoch JÚ osobitne riešené. Podľa § 10 ods. 18 postupov JÚ je dlhodobým majetkom aj technické zhodnotenie vykonané na prenajatom majetku a odpisované počas doby nájmu. Ustanovenie § 10 ods. 23 postupov JÚ upravuje účtovanie technického zhodnotenia dlhodobého majetku a to v nadväznosti na zákon o dani z príjmov. Ocenenie dlhodobého majetku sa zvýši o náklady vynaložené na technické zhodnotenie, ak sa o technické zhodnotenie zvyšuje vstupná cena dlhodobého majetku podľa zákona o dani z príjmov. Ak suma technického zhodnotenia pre jednotlivom majetku neprevýši sumu ustanovenú zákonom o dani z príjmov (pri hmotnom majetku je to suma 30 000 Sk, pri nehmotnom majetku 50 000 Sk), nezvýši sa obstarávacia cena tohto majetku.

Porušenie podmienok finančného prenájmu - úprava základu dane podľa § 17 ods. 26 zákona o dani z príjmov

V prípade porušenia podmienok finančného prenájmu ustanovených v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov, sa v súlade s § 17 ods. 26 písm. a) zákona o dani z príjmov upraví základ dane u nájomcu o rozdiel už uplatnených odpisov podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov v daňových výdavkoch a odpisov, ktoré by uplatnil ako vlastník podľa § 27 zákona – rovnomerné odpisovanie alebo § 28 zákona – zrýchlené odpisovanie.

V účtovníctve nájomcu sa v prípade porušenia podmienok finančného prenájmu postupuje podľa § 17 ods. 8 postupov JÚ. Nájomca v deň odovzdania majetku prenajímateľovi z dôvodu predčasného ukončenia finančného prenájmu účtuje vyradenie majetku v zostatkovej cene v knihe dlhodobého majetku. V knihe záväzkov sa účtuje zánik zostatku záväzku vzniknutého z finančného prenájmu. Prípadné finančné vysporiadanie nájomcu s prenajímateľom sa účtuje v peňažnom denníku nájomcu.

Príklad: Predčasné ukončenie zmluvy o finančnom prenájme z dôvodu odcudzenia predmetu prenájmu

Poznámka: Vychádza sa zo zadania komplexného prípadu č. 1
▲ Príklad:
V auguste 2007 bola uzatvorená zmluva o finančnom prenájme medzi prenajímateľom a živnostníkom (neplatiteľom DPH) ako nájomcom osobného motorového vozidla. V auguste bol aj predmet prenájmu nájomcovi odovzdaný.
Dátum prevzatia predmetu nájmu ...................................... 27.8.2007
Doba trvania finančného prenájmu ................................... 36 mesiacov
Obstarávacia cena vozidla ................................230 568,20 Sk + DPH 43 808 Sk
Vopred zaplatená časť obstarávacej ceny: .............82 352,90 Sk + DPH 15 647,10 Sk
Dohodnutá kúpna cena: .................................................4 706 Sk + DPH 894,10 Sk
Zmluvná pokuta pri porušení podmienok finančného prenájmu... 10 000 Sk
Spracovateľský poplatok .........................................................4 200 Sk + DPH 798 Sk
Istina (230 568 + 4 200 + 4 706 ) ..........................................239 474 Sk
Daňový aj účtovný mesačný odpis automobilu (239 474 : 36)..6 652 SK

Dňa 20.01.2008 došlo k odcudzeniu osobného automobilu. Automobil bol poistený a poisťovňa priznala a vyplatila náhradu škody vo výške 200 000 Sk. Podľa zmluvných podmienok vyplývajúcich zo zmluvy o finančnom prenájme má nájomca nárok z náhrady škody, ktorú vyplatila poisťovňa prenajímateľovi v sume 100 000 Sk.

Vplyv na základ dane
Pri porušení podmienok finančného prenájmu ustanovených v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov sa uplatní ustanovenie § 17 ods. 26 písm. a) zákona. Za porušenie sa považuje každé skončenie finančného prenájmu pred skončením doby, na ktorú bola zmluva o finančnom prenájme uzatvorená, pričom sa už neposudzuje, či k tomu došlo so zavinením alebo bez zavinenia nájomcu.
Od 01.01.2004 sa úprava základu dane bude vzťahovať len na úpravu rozdielu odpisov uplatnených podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov a odpisov podľa § 27 alebo § 28 zákona, ktoré by daňovník uplatnil ako vlastník tohto majetku. Nájomca nie je povinný (na rozdiel od postupu platného do 31.12.2003) upravovať sumy nájomného (úroku) uplatnené v nákladoch do doby predčasného skončenia finančného prenájmu.
Počas doby finančného prenájmu (od augusta 2007 do januára 2008) nájomca uplatňoval odpisy podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov. Nájomný vzťah v roku 2007 trval 5 mesiacov, t. j. 6 652 x 5 = 33 260,00 Sk.. Keďže došlo odcudzením vozidla v januári 2008 k porušeniu podmienok finančného prenájmu, daňovník je povinný v roku 2008 upraviť základ dane podľa § 17 ods. 26 písm. a) zákona o dani z príjmov. Úprava sa bude vzťahovať len na úpravu rozdielu odpisov uplatnených podľa § 26 ods. 8 zákona a odpisov podľa § 27 alebo § 28, ktoré by spoločnosť uplatnila ako vlastník tohto majetku. Vzhľadom k tomu, že podľa § 22 ods. 11 zákona o dani z príjmov je možné daňovo uplatniť len odpis majetku, o ktorom je účtované k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, za rok 2008 si daňovník nebude môcť uplatniť daňový odpis vypočítaný podľa § 27 alebo § 28 zákona.

V zdaňovacom období roka 2008 sa upravuje základ dane podľa § 17 ods. 26 zákona o dani z príjmov nasledovne:

Istina ......................................................................... 239 474, 20 Sk

Výpočet daňových odpisov podľa § 27 zákona o dani z príjmov - rovnomerné odpisovanie:

Rok 2007 ................................................................................ 59 868,50 Sk
Výška daňových odpisov pri rovnomernom odpisovaní ..po zaokrúhlení 59 869 Sk

Nájomca v súlade s § 17 ods. 26 písm. a) zákona o dani z príjmov, upraví základ dane o rozdiel 26 609 Sk, t.j. zvýši výdavky o sumu 26 609 Sk, nakoľko si uplatnil odpisy vo výške 33 260 SK, ale v súlade s citovaným ustanovením si mohol uplatniť odpisy až vo výške 59 869 Sk.
Nájomca upraví daňovú zostatkovú cenu o sumu 26 609 Sk (33 260 – 59 869), t. j. daňová zostatková cena bude vo výške 179 605,20 Sk. Podľa § 26 ods. 6 zákona o účtovníctve je škodou aj odcudzenie majetku, preto daňovým výdavkom bude podľa § 19 ods. 3 písm. d) zákona o dani z príjmov daňová zostatková cena auta do výšky príjmov z náhrad zahrnovaných do základu dane z príjmov (do výšky poistnej náhrady 100 000 Sk), tzn. v rámci uzávierkových účtovných operácií nájomca zaúčtuje výdavok ovplyvňujúci základ dane z príjmov vo výške 100 000 Sk.

Poznámka:
Vzhľadom k tomu, že § 17 ods. 26 zákona o dani z príjmov dáva daňovníkovi možnosť uplatnenia odpisov podľa § 27 – rovnomerné odpisovanie alebo podľa § 28 – zrýchlené odpisovanie, rozhodne sa pre odpisovanie, ktoré je pre neho výhodnejšie a voči takto stanovenej výške odpisov vychádzajúcej z vybraného spôsobu odpisovania upraví základ dane. V tomto prípade si vybral metódu rovnomerného odpisovania.

Účtovanie v januári 2008:
• Kniha dlhodobého majetku: Výpočet účtovnej zostatkovej ceny:
Účtovná zostatková cena auta = obstarávacia cena auta – oprávky =
= 239 474,20 Sk – 33 260 Sk = 206 214,20 Sk.
Daňová zostatková cena auta = úprava podľa § 17 ods. 26 písm. a) zákona o dani z príjmov =
= 179 605,20 Sk
• Kniha záväzkov:
– zánik záväzku z finančného prenájmu 133 989,80 Sk (obstarávacia cena – zaplatená časť istiny počas trvania finančného prenájmu = 239 474,20 Sk – 82 352,90 Sk – 4 200 Sk – 4897 Sk – 3 457,90 Sk – 3 491,50 – 3 525,40 Sk – 3 559,70 Sk = 133 989,80 Sk)
– vznik záväzku voči prenajímateľovi z predčasného ukončenia prenájmu (zmluvná pokuta) vo výške 10 000 Sk.
• Kniha pohľadávok:

– vznik pohľadávky voči prenajímateľovi z titulu poistného plnenia poisťovni v sume 100 000 Sk
• Peňažný denník:
– stĺpec „Peňažné prostriedky v banke – výdaj“ v sume 10 000 Sk.
– stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (zmluvná pokuta)“ v sume 10 000 Sk

Účtovanie v priebehu roka 2008 (v deň keď bude náhrada od poisťovne inkasovaná)
• Kniha pohľadávok:
– zánik pohľadávky voči poisťovni v sume 100 000 Sk
• Peňažný denník:
– stĺpec „Príjem ovplyvňujúci základ dane z príjmov – ostatné príjmy (poistné plnenie)“ v sume 100 000 Sk.

Účtovanie k 31.12.2008
• Peňažný denník:
Poznámka:
Uvedeným spôsobom pri úprave základu dane a spôsobu účtovania bude daňovník postupovať pri porušení podmienok finančného prenájmu aj z iných dôvodov a to napr. z dôvodu odobratia predmetu nájmu nájomcovi prenajímateľom a pod.

Postúpenie predmetu finančného prenájmu

Podľa § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov pri postúpení nájomnej zmluvy bez zmeny podmienok na nového nájomcu, táto podmienka (dohodnutá v nájomnej zmluve – doba nájmu najmenej 60% doby odpisovania podľa § 26 ods. 1 a nie menej ako 3 roky, ak je predmetom prenájmu pozemok, doba trvania nájmu pozemku je najmenej 60% doby odpisovania hmotného majetku zaradeného do odpisovej skupiny 4 ) platí pre nájomnú zmluvu ako celok.
V súlade s § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov pri postúpení nájomnej zmluvy sa odstupné zaplatené nad rámec celkovej sumy dohodnutých platieb odpisuje ako súčasť vstupnej ceny rovnomerne počas zostávajúcej doby trvania nájomnej zmluvy.

Príklad:
Počas trvania zmluvy o finančnom prenájme došlo v 23. mesiaci k postúpeniu predmetu finančného prenájmu (osobný automobil od nájomcu č. 1(neplatiteľ DPH) na nájomcu č. 2 (neplatiteľ DPH) za nezmenených podmienok nájomnej zmluvy.

Rok/počet mesiacov	Vstupná cena	Výpočet	Daňové odpisy	Zostatková cena
2007/5	239 474,20 Sk	239 474,20 Sk / 36 x 5	33 260 Sk	206 214,20 Sk
2008/12	239 474,20 Sk	239 474,20 Sk / 36 x 12	79 824 Sk	126 390,20 Sk
Stav k 1.1.2009	7 949,09 €	–	Suma oprávok 3 753,70 €	4 195,39 €
2009/7	7 949,09 €	7 949,09 € / 36 x 12	1 547 €	2 648,39 €

Ku dňu prevodu v účtovníctve nájomcu bola hodnota majetku nasledovná:

Nájomca	Suma
Hodnota majetku	239 474,20 Sk (7 949,20 €)
Suma oprávok	5 300,70 €
Zostatok záväzku z nezaplatenej istiny	2 252,51 € (podľa splátkového kalendára)

Nájomca č. 2 vyplatí nájomcovi č. 1.:
• prípadné finančné vysporiadanie 3 320 €
• odstupné 1 660 €,
A/ Účtovanie u nájomcu č. 1
• Kniha dlhodobého majetku: Výpočet účtovnej zostatkovej ceny:
Zostatková cena auta = obstarávacia cena auta – oprávky =7 949,09 €– 5 300,70 € =
2 648,39 €
Kniha záväzkov:
– zánik záväzku týkajúcej sa istiny z finančného prenájmu 2 252,51 €

• Kniha pohľadávok
– vznik pohľadávky voči novému nájomcovi z titulu finančného vysporiadania a odstupného 4 980 € (3 320 € + 1 660 €)
– v deň inkasa pohľadávky od nového nájomcu – zánik pohľadávky v sume 4 980 €
• Peňažný denník:
– stĺpec „Peňažné prostriedky v banke – príjem“ v sume 4 980 €
– stĺpec „Príjem ovplyvňujúci základ dane z príjmov – ostatný príjem (finančné vysporiadanie + odstupné)“ v sume 4 980 €

B/ Účtovanie u nájomcu č. 2
Účtovanie v deň prevzatia majetku:
• Kniha dlhodobého majetku:
– zaradenie majetku v hodnote 7 232,51 € (zostatok záväzku z nezaplatenej istiny + finančné vysporiadanie = 2 252,51 € + 4 980 €)
• Kniha záväzkov:
– vznik záväzku z finančného prenájmu voči prenajímateľovi 2 252,51 €
– vznik záväzku z finančného vysporiadania + odstupné voči pôvodnému nájomcovi 4 980 €
– V deň úhrady záväzku – zánik záväzku z finančného vysporiadania + odstupné voči pôvodnému nájomcovi 4 980 €

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka nájomca č. 2 zaúčtuje v rámci účtovných uzávierkových operácií odpis pripadajúci na príslušné obdobie.

Výpočet odpisu:
Obstarávacia cena 7 232,51 €
Trvanie nájomnej zmluvy od 23. mesiaca do 36 .mesiaca nájomnej zmluvy, t. j. 14 mesiacov.
Mesačný odpis: 7 232,51 €/ 14 mesiacov = 516,60 € po zaokrúhlení 517 €.

Vplyv na základ dane
Podľa § 2 písm. s) bod 2 zákona o dani z príjmov pri postúpení nájomnej zmluvy bez zmeny podmienok na nového nájomcu táto podmienka platí pre nájomnú zmluvu ako celok. Nájomca č. 1 zahrnie odstupné + finančné vysporiadanie v sume 4 980 € do zdaniteľných príjmov.
Nájomca č. 2 zahrnie zaplatené finančné vysporiadanie a odstupné v sume 4 980 € ako obstarávaciu cenu postúpeného predmetu nájmu a uplatňuje odpisy z tejto sumy zvýšenej o zostatok záväzku z nezaplatenej istiny, t. j. uplatňuje odpisy zo sumy 7 232,51 € rovnomerne mesačne v súlade s ustanovením § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov počas zostávajúcej doby trvania nájomnej zmluvy.

Špecifické prípady vznikajúce u daňovníkov fyzických osôb, ktoré nie sú porušením podmienok finančného prenájmu podľa § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov

U daňovníka, fyzickej osoby dosahujúcej príjmy podľa § 6 zákona o dani z príjmov nie je porušením podmienok finančného prenájmu vymedzených ustanovením § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov ak:
1. účtoval o tomto majetku ako o obchodnom majetku a počas nájmu ho preradil z obchodného majetku do osobného užívania, za dodržania podmienok stanovených v § 2 písm. s) zákona alebo naopak 2. preradil z osobného užívania do obchodného majetku, pričom uzavretá nájomná zmluva spĺňala podmienky stanovené v § 2 písm. s) zákona, 3. ak daňovník zomrel a pokračovateľ v živnosti využíval naďalej predmet finančného nájmu, ktorý spĺňal podmienky vymedzené v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov
4. ak fyzická osoba v priebehu nájmu, preruší alebo zruší živnosť, pričom ale nájomná zmluva bude aj naďalej dodržiavaná a bude spĺňať podmienky stanovené v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov
5. ak fyzická osoba postúpi predmet nájmu na inú fyzickú osobu bez ohľadu na skutočnosť, či táto druhá fyzická osoba zaradí predmet nájmu do svojho obchodného majetku alebo nie, samozrejme ak bude nájomná zmluva postúpená na nového nájomcu bez zmeny podmienok, t.j. budú dodržané podmienky stanovené v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov. Dodržanie podmienok platí pre nájomnú zmluvu ako celok a nie pre konkrétneho nájomcu.
6. ak daňovník neuhrádza pravidelne splátky, napr. s jednou sa oneskorí alebo zaplatí tri naraz a pod., nakoľko podmienky určené ustanovením § 2 písm. s) upravujú len daňovníkovu povinnosť mať uzavretú nájomnú zmluvu na minimálne 36 mesiacov a vlastnícke právo má prejsť bez zbytočného odkladu po skončení nájmu na nájomcu a ustanovenia zákona o dani z príjmov neupravujú takýto výdavok ako uznaný daňový výdavok len po zaplatení,
7. ak daňovník predčasne odkúpi predmet nájmu ale naďalej je dodržaná minimálna doba nájmu na 36 mesiacov ustanovená v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov.

5. Finančný prenájom v cudzej mene
Ustanovenie § 17 ods. 6 postupov JÚ upravuje prepočítanie a účtovanie majetku obstaraného finančným prenájmom u nájomcu, ak je ocenenie majetku v cudzej mene.
Do 31.12.2008 platil prepočet majetku v cudzej mene ako aj záväzku z istiny na slovenskú menu kurzom vyhláseným NBS platným ku dňu prevzatia majetku nájomcom. V deň splatnosti dohodnutých platieb sa v knihe záväzkov nájomcu účtoval záväzok vo výške splatného finančného nákladu, prepočítaným kurzom vyhláseným NBS platným ku dňu splatnosti. V peňažnom denníku sa zaúčtovala úhrada dohodnutej platby v slovenskej mene, ktorá sa ocenila kurzom príslušnej banky, ak mala účtovná jednotka vedený účet v slovenských korunách alebo kurzom NBS platným v deň úhrady, ak mala účtovná jednotka vedený účet v cudzej mene.
Od 1.1. 2009 sa majetok v cudzej mene ako aj záväzok z istiny prepočítava na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo NBS v deň predchádzajúci dňu prevzatia majetku. V deň splatnosti dohodnutých platieb sa v knihe záväzkov nájomcu účtuje záväzok vo výške splatného finančného nákladu, prepočítaný referenčným výmenným kurzom vyhláseným ECB alebo NBS v deň predchádzajúci dňu splatnosti. V peňažnom denníku sa zaúčtuje úhrada dohodnutej platby v eurách, ktorá sa ocení kurzom príslušnej banky, ak má účtovná jednotka vedený účet v eurách alebo referenčným výmenným kurzom vyhláseným ECB alebo NBS v deň predchádzajúci dňu úhrady, ak má účtovná jednotka vedený účet v cudzej mene.
Kurzové rozdiely, vznikajúce pri jednotlivých splátkach sa účtujú v rámci uzávierkových účtovných operácií.

Nájomca účtuje:

Účtovná kniha	Účtovný prípad		do 31.12.2008	od 1.1.2009
Kniha dlhodobého majetku	Zaradenie majetku (ocenenie majetku)	Deň prepočtu	Deň prevzatia majetku	Deň predchádzajúci dňu prevzatia majetku
		Prepočítací kurz	Kurz NBS	RVK vyhlásený ECB alebo NBS
Kniha záväzkov	Záväzok z istiny	Deň prepočtu	Deň prevzatia majetku	Deň predchádzajúci dňu prevzatia majetku
		Prepočítací kurz	Kurz NBS	RVK vyhlásený ECB alebo NBS
	Záväzok vo výške splatného finančného nákladu	Deň prepočtu	Deň splatnosti dohodnutých platieb	Deň predchádzajúci dňu splatnosti
		Prepočítací kurz	Kurz NBS	RVK vyhlásený ECB alebo NBS
Peňažný denník	Úhrada dohodnutej platby:
	Z účtu v národnej mene	Deň	Deň úhrady	Deň úhrady
		Prepočítací kurz	Komerčný kurz banky	Komerčný kurz banky
	Z účtu v cudzej mene	Deň	Deň úhrady	Deň predchádzajúci dňu úhrady
		Prepočítací kurz	Kurz NBS	RVK vyhlásený ECB alebo NBS
	Uzávierkové účtovné operácie		Kurzové rozdiely vznikajúce pri jednotlivých splátkach

▲ Príklad :
Účtovná jednotka (platiteľ DPH) obstarala stroj prostredníctvom finančného prenájmu. Celková dĺžka finančného prenájmu je 36 mesiacov. Účtovná jednotka má účet vedený len v slovenských korunách.
Deň odovzdania stroja: 20.8.2008
Deň splatnosti jednotlivých splátok: 25. deň v mesiaci- počnúc septembrom 2008 (prvá splátka bude zaplatená 20.8.2008)
Ocenenie stroja (vo výške istiny, t. zn. obstarávacia cena + náklady súvisiace s obstaraním + kúpna cena na konci prenájmu): 12 000 Eur + DPH 2 280 Eur
Mesačné splátky : 373 Eur + DPH 70,90 Eur
Prvá zvýšená splátka: 0%, t. j. 0Sk

Splátkový kalendár nájomného v zmysle § 71 ods. 3 písm. a) zákona o DPH sa považuje za faktúru. Jednou z náležitostí faktúry podľa § 71 ods. 3 písm. i) zákona o DPH je výška dane z pridanej hodnoty spolu v slovenských korunách. Keďže splátkový kalendár, ktorého mesačné splátky sú vyjadrené v eurách nemôže obsahovať aj DPH v slovenských korunách (nie je známy kurz NBS) je potrebné, aby prenajímateľ vyhotovil pre nájomcu každý mesiac faktúru s prepočtom DPH na slovenské koruny. Pri prepočte sa použije kurz NBS v deň vzniku daňovej povinnosti. Splátkový kalendár má pre nájomcu z pohľadu DPH len informatívny charakter.

20.8.2008 (deň prevzatia majetku a deň splatnosti splátky)
Prepočet majetku a splátok ku dňu 20.8.2008
Kurz NBS k 20.8. 2008: 1 Eur = 30, 31 Sk
Výška istiny: 12 000 Eur + 2 280 Eur (DPH) = (12 000 Eur x 30,31 Sk) + (2 280 Eur x 30,31 Sk) = 363 720 Sk + 6 910,80 Sk (DPH)
Výška splátky : 373 Eur + 70,90 Eur (DPH) = (373 Eur x 30, 31 Sk) + (70,90 Eur x 30,31 Sk) = 11 305,63 Sk + 2 148,98 Sk (DPH)

● Kniha záväzkov:
- vznik záväzku voči prenajímateľovi z finančného prenájmu v ocenení rovnajúcom sa výške istiny, 363 720 Sk (12 000 Eur)
- vznik záväzku voči prenajímateľovi vo výške splatného finančného nákladu (za príslušný mesiac) v sume podľa splátkového kalendára
- vznik záväzku voči prenajímateľovi vo výške DPH uvedená vo faktúre (za príslušný mesiac), prepočítaná na slovenské koruny kurzom platným 20.8.2008 = 2 149 Sk (70,90Eur)

● Peňažný denník:
- stĺpec „Peňažné prostriedky v hotovosti – výdaj“ v sume splátky za mesiac 13 454,61 Sk (443,90 Eur = 373 Eur + 70,90 Eur )
- stĺpec „ Výdavky neovplyvňujúce základ dane z príjmov“ v sume istiny podľa splátkového kalendára
- stĺpec „Výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (úroky)“ v sume nájomného (úrokov) podľa splátkového kalendára (prepočítané na slovenské koruny kurzom platným v deň uskutočnenia prípadu (t. j. v tomto prípade 20.8.2008)
- stĺpec „Výdavky neovplyvňujúce základ dane z príjmov – prevádzková réžia (DPH)“ v sume DPH 2 149 Sk (70,90 Eur)

● Kniha záväzkov:
- zníženie záväzku z finančného prenájmu vo výške 11 305,70 Sk (373 Eur), zostatok záväzku potom bude 352 414,40 Sk (11 627 Eur = 12 000 Eur – 373 Eur)
- úhrada záväzku vo výške DPH 2 149 Sk (70,90 Eur), zostatok záväzku DPH 0 Sk

● Kniha dlhodobého majetku: zaradenie majetku na kartu dlhodobého majetku: 2021
- názov alebo popis majetku: stroj
- dátum obstarania: 20.8.2007
- spôsob obstarania: finančný prenájom, 36-mesačný
- dátum uvedenia do používania: 20.8.2007
- ocenenie majetku: 363 720 Sk (12 000 Eur x kurz NBS ku dňu prevzatia a zaradenia, t. j. k 20.8.2007 1Eur = 30,31 Sk)
- odpisy –daňové:

Rok/počet mesiacov	Vstupná cena	Výpočet	Daňové odpisy	Zostatková cena
2008/ 5	363 720 Sk	363 720 Sk / 36 x 5	50 520 Sk	313 200 Sk
Stav k 1.1.2009	12 073,29 €	–	1 667,99 €	10 396,33 €
2009 / 12	12 073,29 €	12 073,92 € / 36 x 12	4 032 €	6 364,33 €
2010 / 12	12 073,29 €	12 073,92 € / 36 x 12	4 032 €	2 332,33 €
2011 / 7	12 073,29 €	12 073,92 € / 36 x 7	2 332,33 €	0

Mesačný odpis: 363 720 Sk : 36 mesiacov = 10 103,3 Sk po zaokrúhlení 10 104 Sk
12 073,92 € : 36 mesiacov = 335,39 Sk po zaokrúhlení 336 €
Poznámka: Účtovná jednotka si tiež spracuje účtovný odpisový plán, ktorý môže ale nemusí byť totožný s odpisovým plánom zostaveným podľa zákona o dani z príjmov.
Vždy ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (31.12.2008, 31.12.2009, 31.12.2010 a 31.12.2011), bude nájomca účtovať v peňažnom denníku v rámci uzávierkových účtovných operácií:
♦ odpisy prislúchajúce ku konkrétnemu zdaňovaciemu (účtovnému) obdobiu ako výdavok ovplyvňujúce základ dane z príjmov. ♦ kurzové rozdiely vznikajúce pri jednotlivých splátkach do 31.12.2008. Od 1.1.2009 z dôvodu prechodu na novú menu euro kurzové rozdiely pri jednotlivých splátkach nevznikajú.

Vypracovalo: Daňové riaditeľstvo SR
odbor metodiky daní
apríl 2009